崔予敏

在企业生产过程中，很难做到生产的产品全部为合格品，都会存在残次品，会造成一定的损失，而且会经常性的发生废品损失，因此对废品损失要有一个正确的认识，了解相应的会计制度和税收法规的规定，才能处理好相关业务。

一、废品损失的概念

废品是指由于生产加工过程造成的质量不符合规定的技术标准，不能按照原定用途使用，或者需要加工修复后才能使用的在产品、半成品和产成品。包括生产过程中发现的废品和入库后发现的废品。废品按废损程度和在经济上是否具有修复价值，分为可修复废品和不可修复废品。

废品损失是指因为产生废品而形成的损失。

废品损失的经济性质：企业目前的生产技术和管理水平条件下，一定量的废品损失是一种必要的劳动耗费，应作为产品成本的组成部分，并且纳入产品的价值，从产品的销售收入中获得补偿。

废品损失的种类：包括不可修复废品的报废损失和可修复废品的修复损失，其中：

①不可修复废品的报废损失构成：报废产品的成本，扣除残料残值以及过失人的赔偿后的净损失。

②可修复废品的修复损失构成：返修过程中发生的修复费用，扣除残料残值以及过失人的赔偿后的净损失。

需要注意的是有几种情况造成的损失不包括在废品损失范围内，不作为废品损失。

1.由于责任人或责任单位的原因造成废品，其损失不能作为废品损失；

2.产品入库后由于管理不善造成的产品变质、毁坏；

3.销售退回的废品，其发生的一切损失；

4.次品的降价损失不能作为废品损失，直接计入当期损益；

5.实行三包的产品，具备三包条件而造成的损失不作为废品损失；

6.保管运输过程中造成的产品毁损不作为废品损失；

7.非常事故或自然灾害造成的废品，其损失也不能作为废品损失。

二、废品损失的会计核算

在我国现行各种核算方法下，不论是可修复废品的修复费用，还是不可修复废品的报废损失，也不论废品损失正常与否，最终均计人产品成本，即由正品负担。

在实际工作中主要有下列三种核算方式：

1.不单独核算废品成本

具体核算方法：不设置任何相关科目，发生的与废品损失有关的一切成本费用均计入正品。废品的残料价值直接冲减“基本生产成本”科目及其明细账中的“原材料”项目。发生可修复废品时，其修理费用直接计入“基本生产成本”及其有关成本项目。

适用范围：适合于小型企业或废品少的企业。

优缺点：优点是方法简便，缺点是不能区分正品与废品的成本，也不利于对废品进行管理和控制。

2.下设“废品损失”二级科目核算

具体核算方法：在“生产成本”科目下设“废品损失”二级科目归集不可修复废品的生产成本以及可修复废品的修复费用；冲减的废品的残料回收价值和应收责任人赔款。

适用范围：适用于经常发生废品损失且损失数额较大的企业；

优缺点：优点是全面反映企业一定时期内发生废品损失的情况，加强废品损失的控制管理；缺点是核算较为复杂。

3.设置“废品损失”一级科目，下设“可修复废品”和“不可修复废品”两个明细科目

具体核算方法：废品损失账户属于资产类账户，它是专门用来核算生产中发生的废品损失的账户。该账户借方登记从“生产成本”账户结转来的废品的生产成本和可修复废品的修复费用，贷方登记废品残料的入库价值、责任人赔偿的金额及结转到生产成本账户的废品净损失。期末废品损失账户余额转入“生产成本——基本生产成本”账户。在单独核算废品损失的情况下，需要在生产成本明细账中增设“废品损失”成本项目。

适用范围：适用于经常发生废品损失且损失数额较大的企业；

优缺点：优点是全面反映企业一定时期内发生废品损失的情况，加强废品损失的控制管理；缺点是核算较为复杂。

以上三种方式废品的损失最后要由合格品承担，所以，是否将废品损失单独进行核算，对合格品的成本是没有影响的。单独核算废品损失，目的是为了要对废品损失进行考核，是为了分析废品产生的原因，以便提高管理和工艺水平，采取措施，减少废品损失。

《企业会计准则第1号——存货》第九条规定：非正常消耗的直接材料、直接人工、制造费用以及不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出，不计入存货成本，而应在发生时确认为当期损益。

我国目前三种核算方法都将所有成本计入存货成本，并未区分正常消耗和非正常消耗，不利于经济管理。

三、废品损失的相关税法规定

税法中对损失的处理涉及增值税和企业所得税两个方面的税务处理，并且需要对损失进行区分为非正常损失与正常损失，这两种损失在税法的规定中处理方法是不同的。

正常损失，是指企业在生产经营过程中发生的合理的、允许的、不可避免的损失。例如：散装货物由于气温、干湿度的变化而发生的自然损耗；由于计量的精确度问题、气体挥发、液体渗漏等原因造成的货物的实存数与账面不符；农副产品的自然风干导致重量减轻数量减少；工业企业的原材料、在产品、产成品在生产过程中发生的定额以内的损耗；因市场原因导致存货减值造成的合理的损耗等等，这些都是合理损耗。

非正常损失，是指生产、经营过程中正常损耗外的损失，主要强调的是人员的过失。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十四条对“非正常损失”作了进一步明确规定：非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。因此，对非正常损失的界定，应以实施细则的规定作为衡量标准，至于具体到各行各业，其损失的方式可能是五花八门的，因为各行业、各部门甚至是各个不同时期对不同货物的损耗标准都不一样，因此，在平时的税收管理中对“非正常损失”一般应按以下原则掌握：一是属于“货物被盗”或“霉烂变质”等原因造成的损失；二是超过行业、部门规定的正常损耗以外的损失；三是存货的盘亏、报废、毁损等。

增值税的相关规定：

新的《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定，“非正常损失的购进货物及相关的应税劳务”和“非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务”的进项税额不得从销项税额中抵扣。

税法之所以对非正常损失的购进货物和在产品、产成品所耗用的购进货物及应税劳务的进项税额不准予从进项税额中抵扣，是考虑到纳税人的这部分损失与其生产经营活动没有直接的关系，这部分非正常损失中的进项税额不应由国家承担。而且税法要求纳税人须认真掌握，并在计税时严格执行。

企业的存货发生合理损耗，相应的增值税进项税额不需要作转出处理，也不需要上报主管税务机关审批或备案，就可以直接在所得税前扣除，而如果发生的损失属于非正常损失，相应的增值税进项税额则必须作进项税额转出处理，并转入“待处理财产损益”科目，按规定上报主管税务机关审批后，才可以将该损失计入“营业外支出”等相关科目，在所得税前扣除。

所得税的相关规定：

《企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的损失支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。

《企业所得税法实施条例》明确，损失是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。

2011年1月1日起施行的《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》规定：企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。

企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式，企业各项存货发生的正常损耗；应以清单申报的方式向税务机关申报扣除。

存货报废、毁损或变质损失，为其计税成本扣除残值及责任人赔偿后的余额，应依据以下证据材料确认：

1.存货计税成本的确定依据；

2.企业内部关于存货报废、毁损、变质、残值情况说明及核销资料；

3.涉及责任人赔偿的，应当有赔偿情况说明；

4.该项损失数额较大的（指占企业该类资产计税成本10%以上，或减少当年应纳税所得、增加亏损10%以上，下同），应有专业技术鉴定意见或法定资质中介机构出具的专项报告等。

总之，企业发生资产损失时，会计法规的规定只需要针对不同的要求，采用不同的核算方法，不需要区分损失的性质，税法则不同，首先需正确判断损失资产是正常损失还是非正常损失，涉及增值税和企业所得税按税法规定进行处理，保证该业务核算的规范性，减少涉税风险，避免给企业带来不必要的损失。