刘玲

（西南财经大学会计学院，四川 成都 610000）

【摘要】本文对国内外内部控制信息披露的相关文献进行了梳理，发现国外主要从内部控制信息披露的影响因素、内部控制报告自愿性披露与强制性披露、内部控制信息披露的成本、内部控制实质性缺陷披露等方面进行了研究；国内主要是从内部控制披露现状、有用性、影响因素与对上市公司内部控制披露的评价与审核等方面进行了研究；我国今后需要从内部控制信息披露的格式和内容规范、内部控制信息披露的重要性和内部控制质量评价体系等方面做深入研究。

【关键词】内部控制；信息披露；文献综述

本文首先对内部控制信息披露的国外相关文献进行梳理和研究，其次对内部控制信息披露的国内相关文献进行整理和研究，最后对国内外关于内部控制信息披露的相关文献进行综述，对我国未来内部控制信息披露研究方向提出展望。

一、国外内部控制信息披露文献综述

国外内部控制信息披露的文献比较丰富，但比较零散，其成果主要体现在对外披露内部控制报告的影响因素，是自愿性披露还是强制性披露、内部控制信息披露的成本与效益、与内部控制实质性缺陷的披露对公司的影响等方面。

（一）内部控制信息披露的影响因素研究

McMullen，Dorothy和Ragahunandank（1996）对1993年2221家公司的年报的研究表明，有742家提供了内部控制报告，占 33.4%，他们还对 1989—1993年的4154家公司进行研究，发现平均有 26.5%的公司提供内部控制报告，而财务报告有问题的公司中，仅有10.5%的公司提供内部控制报告。小公司内部控制报告与财务报告问题的相关关系更为明确，他们认为财务报告有问题的公司不大可能提供内部控制报告。

（二）内部控制报告需求与自愿性还是强制性披露研究

Hermanson（2000）通过对9种财务报告的使用者（363份有效问卷）的调查研究表明，内部控制报告改进了内部控制，提供了额外的与决策有用的信息。调查显示被调查者非常认可内部控制的重要性，并且认为内部控制能为公司的长远发展提供更好的保证。调查对象认为自愿披露和强制披露内部控制报告都能促进披露公司的内部控制，但自愿披露比强制披露在决策方面更有作用。

（三）内部控制信息披露的成本研究

Stigler（1964）和 Benston（1973）从成本效益分析角度，认为美国证券法对投资者的平均保护获利的程度比花费的成本要高得多。信息披露的成本非常高昂，包括：直接成本（公司制作并交付信息及保存资料、聘请会计师查核等各项支出），间接成本（公司职员、政府人员及投资者为符合信息公开所耗费的时间），机会成本（在某些特定情形下有些资料因不能立即公开所导致的成本）。既然强制信息披露的成本要远远大于收益，应取消信息披露制度。

二、国内内部控制信息披露研究文献综述

（一）对上市公司内部控制信息披露的现状研究

吴水澎等（2000）和饶盛华（2001）分别对曾经轰动一时、蜚声全国，尔后面临着破产境地的郑百文和亚细亚两家上市公司所作的分析表明，这两家公司之所以经营失败，主要原因之一是其内部控制不健全、内部监督缺乏。由此他们都提出：所有上市公司必须建立健全其内部控制体系，建立内部控制信息披露机制，加强外部监管力量。

（二）对上市公司内部控制报告的有用性研究

为了了解我国各界对内部控制信息的认识与需求，陈关亭（2003）在2003年2月对公司高层管理人员、财务主管、注册会计师、监管机构及高校学者进行了专项问卷调查。经过分析后得出：回答者强烈肯定内部控制信息对企业管理的促进作用，比较肯定其对财务报告的保证作用以及提供附加信息的作用；肯定强制性内部控制信息对于企业管理和财务报告的积极作用：在提供对投资者有效信息方面，回答者认为强制性报告略优于自愿性报告。同时，回答者强烈同意应该强制要求上市公司提供内部控制信息，并比较认可该报告应由外部审计师进行审核。杨雄胜等（2007）对我国内部控制的社会认同度进行研究，通过我国对内部控制制度的认同度进行研究后认为，公司治理在我国仍缺乏应有的认同。

（三）对内部控制信息披露的影响因素研究

蔡吉甫（2005）以2003年A股上市公司为样本，对我国上市公司内部控制信息披露的影响因素进行了实证研究。研究发现经营业绩越好、财务报告质量越高的上市公司越倾向于披露内部控制信息，而财务状况异常（即股票交易被特别处理）的上市公司披露内部控制信息的动力明显不足。方红星、孙翯（2008）以上海证券交易所2006年发布的《上证所上市公司内部控制指引》为契机，利用2006年年报资料，对沪市非金融业上市公司內部控制信息披露行为及其动因进行实证研究。研究发现，绝大多数沪市上市公司未按照《指引》的要求披露内部控制信息；监事会报告、重大事项和公司治理中披露内部控制信息的上市公司较多，详细披露内部控制信息的公司较少；在海外上市、上市公司总资产规模较大、外部审计出具标准无保留意见、控制人为国有和规模排名靠前的上市公司有较强的动机披露内部控制情况的信息

（四）对上市公司内部控制披露的评价与审核研究

仇莹（2005）提出了内部控制评价模型。何凤平、吴军（2005）认为上市公司应加强对内部控制的评价和内部控制的信息披露，两者缺一不可，不能孰轻孰重。张刚、周云鹏（2004）提出为了满足投资者需求，减少信息不对称风险，企业应委托注册会计师出具针对其内部控制整体框架的期间性内部控制审核报告。陈关亭、张少华（2003）针对上市公司内部控制的信息披露及其审核问题，经问卷调查和分析论证，认为我国应当强制要求所有上市公司在年报中披露内部控制报告，并要求注册会计师对该报告发表审核意见。

三、国内外内部控制信息披露研究文献述评及未来研究展望

综上可见，国外学者内部控制信息披露研究开始于20世纪90年代，文献的成果主要集中在以下几方面：1.业绩好的公司愿意选择自愿性披露内部控制信息。2.内部控制报告的使用者非常认可内部控制报告，认为内部控制报告的自愿性披露对决策更有作用。3.萨班斯法案的颁布使得公司的内部控制信息披露更具有强制性的要求，并对财务报告的舞弊有抑制作用，但是可能成本很高，管理层会质疑内部控制信息披露的成本效益。4.2002年萨班斯法案颁布后，学者对内部控制信息披露的研究主要集中在披露内部控制实质性缺陷方面的研究。

国内对内部控制信息披露的研究主要局限于对国外有关法律和学术成果的引入和介绍及对我国上市公司内部控制信息披露现状的描述性统计及其影响因素的分析，研究的范围较窄，并且缺乏深度。目标、披露框架、披露内容及可操作性指导规范方面缺乏相关研究。

参考文献：

[1]蔡吉甫.上市公司内部控制信息披露的实证研究[J].山东经济.2005，（04）：3135

[2]陈关亭，张少华.论上市公司内部控制的披露与审核[J].审计研究.2003，（06）：3438

[3]杨雄胜，李翔，邱冠华.中国内部控制的社会认同度研究[J].会计研究，2007（8）：6067