摘 要：自2019年新《政府会计制度》实施及财政部颁布《事业单位成本核算基本指引》，高校成本核算管理模式出现了转变，为此获得了会计理论基础与体制保障。但由于新政府会计制度在高校成本核算管理中实施时间较短，截至目前还未能建立一个健全的高校成本核算管理工作制度与体系。文章从成本核算管理体系构建、成本意识、财务风险管理机制、成本信息系统等四个方面阐述了北京市属高校成本核算中面临的问题，并结合政府会计制度给出相应的处理措施，期望以此促进政府会计制度下市属高校成本核算的稳定发展。

关键词：政府会计制度 高校 成本核算

中图分类号：F230  文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2022）04-087-03

一、规范高校成本核算的必要性

（一）落实国家重大决策部署

高校在具备经济社会公共特征和服务性的同时，作为人才培养和强国战略的中坚力量，近年来高等教育办学规模不断扩大，国家对高等教育经费投入持续增长，但财政经费投入使用效益和效果是否最大化问题日益凸显。因此，加强高校成本核算管理理念，准确核算高校成本，构建科学合理的成本核算体制，对贯彻我国重要决策部署有着重大意义。

（二）高校学费定价标准的需要

随着我国高等院校办学规模逐渐扩展，北京市属高校（以下简称“市属高校”）生源总量也迅速上升，教育收费计价的结构和规范性需要科学制定。目前，国家依照行政定价的教育服务或商品实行了成本费用监审的财务管理方法，教育培养成本成为高校费用制定技术标准的重要依据。高等院校教育培养成本监审方法虽然对市属高校教育培训成本结构和会计核算方式做出了规范，但其教学培训成本费用的计算公式并不能对全部费用实行精确的成本费用追溯，而且没有个性化分类，也无法体现不同课程不同专业的实际成本。部分院校并未实施规范的核算，教育培训成本的归集和分摊不精确，为此，急需形成可以真正体现学生生均教学培养成本的高等院校教学成本管理体系，从而为高校费用计价规范提出更加科学合理的依据。

（三）控制高校运行成本和完善预算绩效评价

市属高校教育经费部分来自市财政和教育部门财政补贴，部分则为自筹经费，由于办学费用筹措压力不大，致使市属高校成本费用管理的意识相对淡漠，运营成本管理也缺乏明显优势。要全方位推进教育成本绩效管理、完善评估指标。通过完善和规范高校成本管理制度，对产生影响成本费用的各类因素、条件等加以直接影响或控制，以限制和减少高校运营成本。同时，通过设定与项目成本相应的管理绩效指数，以合理评价高校运营效益和社会资本运用效益等，将财政资金资源配置的社会效益最大化，以推动公共资源合理分配。

二、政府会计制度改革对高校成本核算的积极影响

（一）为高校成本核算明确了核算基础

最初高校会计以收付实现制为核算基础，主要采用“虚提”折旧的方法体现高校随时间推移而产生的价值损失。投入资金、收入与成本都无法准确反映高校投资和生产活动之间的相互关系及其时间上的合理分配，无法满足高校的会计核算和管理需求。2019年1月1日起实施的新政府会计制度具有财务会计和预算会计双重功能，财务会计核算以权责发生制为基础，预算会计核算以收付实现制为基础，将财务会计与预算会计适度分离并相互衔接。2021年底北京市教委发布了《北京市教委所属高等学校会计核算手册》。进一步统一、规范了市属高校财务管理行为，引导高校开展成本核算管理工作。手册中将内部机构设置、支出核算进行了统一分类归集。其中，费用具体划分为业务活动费、单位管理费、经营费用、资产处置费用、上缴上级费用、对附属单位补助费用、所得税费用和其他费用，明确了各项费用的核算内容。同时，对待摊费用、预提费用、坏账准备等具体核算方法进行统一，充分考虑到市属高校分学科、分学段、分功能的支出结构。有利于各市属高校会计核算数据的一致性、可比性，为开展成本核算实操、提升财务管理水平奠定了基础、提供了有力保障。业务活动费用分为教育费用和科研费用，对“业务活动费”科目的发生额按成本项目归集到教学部门、科研部门、社会服务部门及教辅部门，其中人员成本和公用成本应分别归集。单位管理费用分为行政、后勤保障、离退休和单位统一负担的其他管理费。对“单位管理费用”科目的发生额按成本项目归集到行政部门和后勤保障部门，再将行政、后勤保障部门归集的单位管理费用按照教学、科研、社会服务部门进行二次分配。

（二）为高校成本核算提高可操作性

政府会计制度在会计科目设定中，区分了财务会计与预算会计职责，其中，财务会计通过资产、负债、净资产、收入与费用五要素全面准确地反映了高校财务状况、运行情况。费用科目的明细化，体现了市属高校多元化的支出方式。为适应会计核算需要，政府会计体系中还明文规定在服务活动成本费用、运营管理成本等收费标准，可以根据工资福利成本费用、商品销售和服务费用、对社会企业个人和家属的补偿成本费用、对中小企业补贴成本费用、固定资产折旧费、无形资产摊销费、计提专用基金等成本费用项目来设定费用明细科目，以便于各高校科学合理规范地归集和分摊成本费用数据信息资源，该规范也增强了会计核算的可操作性。《事业单位成本核算基本指导》中明文规定，各单位可针对具体的成本费用信息要求，根据成本经济用途、成本需求等情况设定成本费用项目，这一规范也与政府会计核算体系中指导的成本费用下明细科目设定原则及其附注披露具体内容的规范相符。

（三）为高校绩效评价提供真实依据

市属高校通过强化成本与质量管理制度，可以整合社会资源、节省教育成本、有效推动资源配置，而成本管理制度也将贯彻于学校预算编制、项目实施与绩效评价的全过程。市属高校成本绩效管理制度内涵的“经济性”即指成本和投入之间的相互关系，对应于各项成本绩效评价共性指标框架中产出指标体系中的成本指标。由于成本指数以定性指标为主，在政府会计制度改变之前的收付实现制下无法体现高校费用投入与生产成本之间的比例关系，也无法真正体现学校所有支出，从而难以得到真正、全面的教育投入成本数据，给学校成本绩效评价的工作带来困难，导致在该指标体系下仅有一个“成本节约率”的三级指数来评估学校各项主要支出是否都在合理的范围内。成本指标的缺失使部分高校的成本和费用管理不够严格，资本运用效率不高。政府会计制度通过权责发生制原则对高校建设进行投资成本核算管理，能够有效监测和反映高校资本利用效益，帮助市属高校将各项资金和资产的利用效率有效提升。因此，政府会计制度需要通过“实提”将固定资产折旧、无形资产均摊才能够按分期计算建设费用，并根据权责发生制原则加以分配，在合理計算高校建设项目的整个生命周期范围内，方可得到真实、全面的高校投资成本核算数据，对市属高校建设项目的绩效评价管理能够如实反映资源耗费的实际状况和最高利用效益。

三、政府会计制度下高校成本核算存在的问题

（一）成本核算内部制度建设尚待优化

在新政府会计制度下，权责发生制会计核算基本的导入，使得预算会计和财务会计相对分离，为成本核算会计原则在中国高校中的运用奠定了扎实的理论基础。但由于我国政府会计制度融入各大高校的时间并不长，要想切实形成一个较高效能的成本核算体系，还需要进一步完善学校核算管理制度，并汇集归纳先进的核算方法细则，从而规范或优化高校现行的核算方法，进而增强高校核算制度的全面性和先进性。

（二）高校管理层缺乏成本核算意识

在当前的高等教育成本核算工作中，首先，部分高校管理人员未建立成本核算意识，使得核算工作质量和效益始终无法提高，不利于高等教育核算工作的健康发展。同时，部分高校财务人员也存在成本核算意识薄弱问题。产生这一问题的主要因素是成本核算意识培训工作不足。其次，政府缺乏对委托负责落实的监管。由于高校作为委托者，面对来源于政府部门的教育资金，无须履行其他委托负责，无论亏损或者盈利，政府部门均无法寻找高校要回補贴或分配利润。在这种情形下，高校逐渐地失去了成本核算的内生动机。

（三）高校缺乏完善的财务风险管理机制

在当前的高等教育中，普遍都存在着财政风险管理机制不足的现状，也就造成了高校的财政资金受到潜在风险危害的负面影响，不利于高等教育健康有效发展。因为高校一般资金都是历年滚存得来，如果不合理利用，再加上政策上的约束不能对外投资，这样一来风险管理机制就会与其它行业有所差别，还需要结合自身的实际情况制定风险管控措施。与此同时，高校由于还没有形成完善的成本核算机制，使得所筹集到的资金往往不能有效贯彻成本分配原则，这也直接影响了高校的资本构成，从而导致财务投资受经营风险的影响加大。

（四）高校成本核算信息系统有待优化

现如今各大高校都已经基本落实信息系统的建设，并意识到信息化对自身发展建设的重要意义。但要知道财务管理这项业务所包含的范围广且流程繁琐，目前已经构建了先进的信息系统并展开财务核算，但是其中所包含的子业务还是不够统一，这会间接性地造成各项工作分离且工作效率不高等情况出现。

四、基于政府会计制度下的高校成本核算优化对策

（一）完善成本核算内部制度与管理办法

在政府会计制度全面实施的历史背景下，市属高校应该加紧完善教育成本核算的有关制度和管理办法，才能保证在进行教育成本核算工作时“有所依”“有所靠”。首先，北京市属高校应该认真落实国家高等教育主管部门制定的有关统一高等教育成本核算工作的管理制度和规范，在该制度规范的指导引领下，进行统一高等教育成本核算工作。同时，还应该结合各市属高校的自身办学特色开展有关内部制度的调整和细化工作，以保证教育成本核算制度规范在高等教育中的广泛适应性。其次，市属高校还应该尽快建立学校内部配套成本管理制度，健全成本核算体系，加强会计人员队伍建设，提高财务管理水平。上级主管部门应完善考核机制，将高校成本核算纳入考核范畴，并与绩效评价、预算管理衔接，落实推进市属高校分类发展改革，提升内部管理水平，夯实教育成本绩效管理基础，提高高等教育资金使用效益。

（二）加强成本核算意识的培养

自政府会计管理制度实施以来，给高校成本管理工作提供机遇的同时也提出了挑战。机遇是给北京市属高校营造了良好的内部发展环境，挑战则是对高校的核算管理工作和成本费用管理提出了更高的要求。所以，为了更好地适应政府会计管理制度所提供的机遇或挑战，要求高校的管理人员积极培养成本核算意识，并真正地把成本核算意识融入到具体的管理措施和行为之中。在此期间，做好成本核算内容的传播与教学，定期组织高校领导以及成本核算人员开展有关成本核算基础知识的培训，从而引发学校领导干部与职工对成本核算的关注，在长期的培养熏陶下培育出成本意识。加强成本核算工作在高校管理工作中的地位，并明确成本核算工作在高校中的主要目标和任务，从而使市属高校成本核算工作围绕着目标和任务进行。另外，成本核算意识不但要在思想上有表现，还要在行为上表现出来，并通过具体的举措与行动把成本核算意识加以体现，从而增强高等教育成本核算工作的成效和品质。

（三）建立健全财务风险管理机制

1.建立健全财务风险管理机制。健全的财务风险管理是实现高校资金防范风险性提高的重要关键，也是提升高校财务风险防控水平的重要基础。通过定期的培训与教育，可以充分促进学校领导层及其财务管理人员意识到财务风险管理工作的必要性，从而进一步增强学校管理层及其财务管理人员对财务风险管理的落实力度。高校领导干部及财务工作人员在开展学校财务风险管理机制的建设工作时，要善于用长期战略性的视野来审视，根据学校的实际状况和需要，同时采用最先进的财务风险控制方式和理念，提高院校财务风险控制的水平。

2.优化财务风险系统。在推进建立财务风险管理机制的工作过程中，还需要对现行的财务风险管理体系加以优化，即将不适应当下形势或者不合理的财务风险管理体系加以取消，通过建立更先进的财务风险管理体系进行补充。

3.加强财务风险管理机制建设。高校有必要规范财务风险管理的具体工作，增强高校对财务风险管理过程中的全面控制权。积极引入专门的企业财务风险管理人才，并加强对企业现有财务风险管理者的培养力度。在引进人才方面，注重于招聘专业性、技术强的复合型人员，以扩大已有的高校财务工作团队质量。在对现有财务风险管理者的培养上，高校将通过定期举办关于财务风险管理的培训活动，以培养财务风险管理者的专业能力，并做好内部考核，确保对管理培训活动的关注和参与度。

（四）加强成本核算信息系统的建设

由于计算机技术的迅速发展，人类日常的生产生活方式也正被逐步改写。在更多的大型企业或院校中，使用计算机技术来辅助进行日常的管理工作早已成为了常态，而且成效显著。在市属高校的成本核算工作中使用信息系统，将极大提高会计工作效率。首先，完善核算网络系统的建设，优化现行核算网络系统功能，从而有效克服系统管理中出现的漏洞。针对没有自主研发成本信息系统实力的院校，建议通过和校外软件研发企业联合，共同推动实现适合自身的自主成本信息系统构建。或者在市场上寻求最适合高校需要的软件系统，进行学校成本核算网络系统的建设。其次，面对已建立起成本信息系统的高校，还应根据成本核算的实际需要，做好系统功能调整及维护，以避免发生故障而引起成本核算工作瘫痪。最后，加强学校内部各教学、管理部门间的信息资源共享和传递，利用公开或建立成本核算电子商务信息系统中的数据共享功能，使各部门间调取数据更加快捷，从而升高收集信息和管理数据的工作效率。

五、总结

综上所述，市属高校成本核算管理是一项全新的、复杂的工程，其中还面临诸多问题需要探讨及解决，包括成本机制建设尚未健全、高等教育管理人员缺乏成本意识、高等教育成本信息系统有待优化等。因此，市属高校要不断加强制度建设，敢于创新、勇于实践。在政府会计制度的推动下，健全有关成本核算规章制度和管理办法，加强对高校管理人员成本意识的培养，同时建立健全财务风险监督机制，积极完善成本信息系统的建立，主动探索高校成本的合理归集与分配方法，提升高等教育资金的使用效益，进而促进市属高校成本管理工作的创新发展。

参考文献：

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[4] 王媚.新政府会计制度下高校教育成本核算研究[J].今日财富，2021（11）：179-180.

（作者单位：首都医科大学财务处 北京 100069）

[作者简介：张皓，高级会计师，研究方向：财务管理。]

（责编：贾伟）