作者简介：洪素好（1980-），女，汉族，福建厦门人。主要研究方向：公立医院及基层医疗卫生机构财务与绩效管理。

摘要：近年来，随着我国社会经济的飞速发展，人民生活水平日益提高，因而对于生活服务质量有了更高的要求。基层医疗卫生机构作为我国社会公共服务体系中的重要组成部分，其服务质量与人民的生活息息相关，因此有必要通过成本管理来促进自身健康长远发展。为了有效提升基层医疗卫生机构财务管理水平，部分基层医疗卫生机构逐渐将全成本核算体系引入到自身管理系统当中，并且取得了一定成效。本文从基层医疗卫生机构推行全成本核算的重要意义、基层医疗卫生机构全成本核算存在的问题，以及基层医疗卫生机构全成本核算体系的具体设计等角度，对本文论题进行简要分析阐述，希望能为基层卫生机构提供一些参考建议。

关键词：基层医疗卫生机构;全成本核算;问题探究

开展全成本核算工作是基层医疗卫生机构财务管理工作的重要改进，对于控制成本、提高自身服务水平有着十分积极的作用。在当前经济形势下，传统成本核算模式已经不能满足如今的成本管理需求，应当采用全成本核算管理模式来进一步提高成本管控能力，降低基层医疗卫生机构的运营管理成本。然而由于实践经验的缺乏，导致基层医疗卫生机构在推行全成本核算工作过程中遇到了一些问题，比如成本责任不清、分配标准不合理等问题，因此有必要对以上问题进行探讨分析。

一、基层医疗卫生机构推行全成本核算的重要意义

（一）有利于提高卫生机构竞争力

随着我国市场经济的迅速发展，市场竞争压力也在不断增大，患者越来越倾向于选择医疗水平好、服务质量高的医疗机构，而基层医疗机构推行全成本核算管理工作，能够帮助单位提高资源使用效率，降低运营管理成本，进而有充足财力推动基层医疗卫生机构的现代化设施建设，从而提高卫生机构的市场竞争力。

（二）有利于提升卫生机构服务水平

推行全成本核算管理工作能够有效提升基层医疗卫生机构的服务质量。基层医疗机构作为医疗服务体系当中的重要组成部分，与人民日常生活紧密相连，通过全成本核算工作，合理配置医疗机构的内部资源，尽可能满足患者的服务需求，从而全面提升服务水平。

二、基层医疗卫生机构全成本核算存在的问题

（一）分配标准不合理

分配标准是影响全成本核算的重要因素之一，一旦分配标准不合理，则必然对全成本核算工作带来负面影响，有可能出现财务管理混乱，责任无法落实等状况。部分基层医疗卫生机构受传统管理方式的影响，其成本核算方法和标准依然沿用传统方法和观念，将成本核算工作的重心放在核算而非管理控制方面，因此导致成本管理工作的实际成效降低，当产生成本费用时也不能有效降低运营成本，实现成本费用的有效管控[1]。其次，由于部分基层医疗卫生机构缺乏科学的分配标准，因而难以实现对成本核算目标的合理拆分，进而影响了后续成本控制工作的开展，导致成本分配工作无法取得应有的成效。最后，部分基层医疗卫生机构工作人员由于采用的分配标准不科学，使得成本核算的数据信息不具备必要的准确性和合理性，无法为决策规划活动提供可靠的依據。

（二）成本责任不清

在传统成本核算管理工作中，对于成本责任这一概念并不重视，而是通过对所有收支数据信息进行统计分析，进而对医疗机构的实际经营状况进行大致了解。事实上，单凭医疗机构的财务管理数据信息，难以准确反映医院的实际经营管理状况，其原因在于没有明确成本责任指向，数据信息无法精确与各部门的实际绩效完全对应起来，因而奖惩制度也就不能有效落实。与此同时，部分医疗卫生机构错误地认为成本核算工作应当全权交由财务部门负责，与其他部门关系不大，再加上成本责任不清，导致职工工作责任意识较差，影响了实际工作的积极性。此外，医疗机构也没有将管理成本费用的分摊考虑进来，使得管理资金浪费的现象时有发生。

（三）传统分配方式的影响

传统分配方式对于基层医疗机构的全成本核算工作造成了诸多负面影响，其主要表现在基层医疗机构缺乏成本管理意识以及定价流程。在基层医疗机构的成本核算管理工作中，成本核算工作开展的前提是内部定价，它是全成本核算工作的开端，通过内部定价的措施来实现单位内部成本的转移，进而达到降低运营管理成本的目的。可见医疗机构要保证内部定价的科学性和准确性，从而确保成本核算工作的高效完成。然而当前部分基层医疗机构过于关注间接成本收益，对于内部定价工作缺乏足够关注，依然采用传统分配方式，进而造成成本核算工作结果失真，导致财政资金的不必要浪费。

（四）全成本核算占绩效权重弱化

全成本核算工作的质量和效率直接影响到基层医疗机构的财务管理工作。全成本核算工作是由全体员工来完成的，员工的工作积极性对实际工作结果有着直接的影响，而因此全成本核算应当占据基层医疗机构绩效考核的最大权重。然而基层医疗机构管理人员在绩效分配工作时，过于重视各个科室的短期经济效益，而忽视了全成本核算和控制工作，使得各科室没有对全成本核算工作引起高度重视，许多制度措施没有落实到位，没有起到控制成本的作用，对绩效分配的公平性和公正性产生了一定影响。

（五）全成本核算工作人才不足

相对于规模较大的医疗卫生机构，因为基层医疗卫生机构的规模有限，限制了人才的引进以及人员的流动，出现核算工作人员严重不足。许多医疗机构都是由一人负责多项核算工作，由此导致财务人员成本核算专业理论认识和实践经验相对不足，严重影响了全成本核算的开展和工作质量。因此需要对全成本核算工作的开展需求进行关注，结合全成本核算工作的需求，确定核算中的人才应用数量与职业素质需求。

三、基层医疗卫生机构全成本核算体系的具体设计

（一）确定全成本核算目标

基层医疗机构全成本核算工作受诸多因素影响，为了保障全成本管理工作取得预期效果，就要设立明确的全成本核算目标，使其成为后期执行工作的指导方向。全成本核算工作是一项较为复杂的系统性工程，因此需要各个部门之间相互协调配合，发挥各部门的职能优势，确保全成本核算目标高质量完成。其目标确定通常需要医疗机构在前期做好大量调研准备工作，对外部市场环境进行精准分析，预测市场需求的未来走向，并结合自身长远发展战略目标来完成全成本核算目标的设立[2]。其次，全成本核算目标需要符合三个原则：第一，被核算项目需要确保具有经济性和有效性，即核算工作带来的经济效益大于消耗的运营管理成本。第二，被核算目标所得到的实际结果应当能作为决策方案的依据。第三，一旦发现被核算目标出现经济性和有效性问题，可以及时对其进行调整和修改，即具备灵活性。

（二）全成本核算对象的划分

基层医疗机构实施全成本核算工作，主要是针对医疗机构最小的收益单位开展的，即科室和主诊组，对于有条件的医疗机构而言，最小核算单位可精确到个人，从而构成了医疗机构的全成本核算的基本单元。基层医疗机构的业务可分为两部分内容，分别是基本医疗和基本公共卫生服务，基本医疗具有收益性，其最小成本核算单元一般为门诊科室，而基本公共卫生服务具有公益性，以财政拨款为主要收入，以项目作为最小核算单元，比如建立居民健康档案、健康教育、免疫规划、妇幼保健、康复、老年人健康管理、慢病管理、精神疾病管理等。最小成本核算单元的建立对于全成本核算管理工作有着十分重要的意义，由于最小成本核算单元是医疗机构的最基层管理层级，做好最小单元的全成本核算工作能够极大提升整个单位核算工作结果的准确性。其次，基层医疗机构要对核算对象进行明确划分，比如人力资源成本、专用材料成本、运营管理成本以及服务成本等对象，有利于医疗机构完善自身成本核算管理体系。

（三）全成本核算构成的确定

基层医疗卫生机构的两大业务板块—基本医疗和基本公共卫生服务，其中基本公共卫生服务的费用成本主要由国家财政拨款支持，其服务内容免费提供给城乡居民，因此其成本主要根据财政项目拨款收支按各服务项目统计完成，而基本医疗的费用成本则主要由医疗卫生机构自身承担，其成本根据费用类别进行精确分类之后完成统计。在目前发展阶段，医疗机构的全成本核算数据信息结果需要与会计总账的实际支出数据保持一致。事实上，基层医疗机构的会计总账的支出数据信息反映的是单个核算时期内的成本费用，并非实际的支出费用，原因在于最小核算单元在开展实际工作过程中，会出现如使用材料和领取材料不同步的情况，导致成本费用数据信息未能体现实际使用状况，因而没有满足医疗机构全成本核算工作的实际要求。由此需要建立二级库体系来辅助完成当前全成本核算管理工作，并将医疗机构的物流信息作为全成本核算的重要参考依据，进而得到医疗机构在单个核算周期所花费的实际材料支出成本。此外，可借助信息系统建立所有业务项目的数据库，对业务产生的收入成本数据进行收集录入和审核，确保医疗机构收入全面性的同时，保证成本原始数据的真实性和可靠性。

（四）全成本核算费用的汇总

基层医疗机构推行全成本核算管理工作，还应当将各核算单位全成本核算的费用进行汇总，从而对实际成本费用支出有一个整体的认识。在具体成本分类方面，可分为各核算单位的固定成本、实际劳务成本、办公运营成本以及科室宏观成本。核算单元的固定成本一般是指固定资产所产生的成本，医院要对各核算单元的资产进行核查，摸清各核算单元资产状况，以便分摊固定资产成本;实际劳务成本则是依照自身各核算单元的管理状况，确认当前工作人员的岗位设置，从而准确统计实际劳务成本，如人员的工资福利费用、职工差旅费以及科研费用;办公运营成本是指水电、物业管理费、卫生耗材、办公用品等成本;宏观成本是指医疗卫生机构在控制和预防风险所需的成本。在全成本核算工作开展的过程中，需要着重对医疗机构运营管理所产生的支出费用进行精确核算，比如卫生材料费、管理人员费用以及固定资产消耗费用等。通过将最小核算单元的以上支出费用的汇总，从而得到医疗机构全成本核算费用，帮助医疗机构找到合理的收支平衡线[3]。成本费用可分为直接成本与间接成本，直接成本是指医院在开展医疗检查、治疗等业务活动中所产生的可直接计入核算单位的成本费用;而间接成本是指开展业务活动产生的除直接成本之外的费用，这一部分的成本费用是面向医疗机构整体，比如房屋场地、公共管理服务等方面所产生的费用，这部分需按照合理的标准进行分摊。

（五）全成本核算绩效制度的完善

全成本核算的工作重心是为了让医疗机构负责人对单位的实际资源消耗有一个准确清晰的了解，并将其数据信息作为成本效益分析和控制运营管理成本的重要参考依据。为了加强全成本核算绩效管理的作用，医疗机构管理人员要通过合理的奖金分配制度，调动医疗工作人员参与全成本核算以及全成本控制的工作中来，自觉提高成本管理意识，促进成本管控工作的顺利开展。其次，医疗机构财务部门要与各科室紧密配合，结合实际运营状况制定科学完善的绩效考核制度，并设定明确合理的消耗标准、考核标准以及奖惩标准，其标准设立要符合实际情况，不应过低或过高，避免影响工作质量或者打击员工工作热情。值得注意的是，成本支出需要基于预算计划定额分配，并使成本管理工作与绩效考核结合起来，成本管理产生的费用也应纳入医疗机构全成本核算管理工作中。

（六）引进人才，加强成本核算教育宣传工作

首先，基层医疗机构领导要对全成本核算工作高度重视，加强财务队伍建设，引进能够适应于全成本核算工作的新型人才。需要注意的是，在基层的医疗卫生机构中，由于人员设置较为有限，财务人员普遍存在身兼数职的情况。因而，在进行人才引进工作时，考虑成本核算工作需求的同时，对于机构中实际的财务工作人才应用需求也不能有所忽视。要选择具有较强综合能力，同时对全成本核算工作具有深度认识与理解的人才，凭借复合型专业人才满足新时期基层医疗卫生机构的全成本核算管理需求;其次，同时要在基层医疗卫生机构各个部门中开展全成本核算教育宣传工作，提升管理层及各业务科室对于全成本核算工作的重视程度，实现全成本控制水平的提升;最后，在有需求的情况下安排相关人员外出學习经验或开展技能培训活动，促进基层医疗卫生机构的全成本核算工作水平的提升[5]。

四、结语

综上所述，开展全成本核算管理工作能够有效提升基层医疗卫生机构的财务管理水平，进而提高自身成本管理能力，降低自身运营管理成本费用，促进医疗卫生机构健康可持续发展。实际上，全成本核算工作是一项具有长期而又复杂的工作内容，因此基层医疗机构在进行制度建设以及方案规划方面，要以单位的长期战略目标为核心参考依据，并结合实际管理工作需求，制定符合自身实际状况的全成本核算制度体系，从而帮助基层医疗卫生机构又好又快发展。

参考文献：

[1]郑敏.医疗卫生事业单位全成本核算研究[J].财会学习，2020（16）：101-102.

[2]翁伟.医疗单位成本核算问题及应对措施研究[J].中国管理信息化，2020（8）：118-119.

[3]聂晶.公立医院全成本核算的问题及解决对策[J].财经界，2020（5）：62-63.