王猛

【摘 要】以盈利为目的的单位或组织都离不开存货的会计核算，在新型经济发展中，文章重点是构建企业存货会计核算的新路径。一是把握存货新增阶段的会计核算。二是企业存货从仓库发到各部门的核算模式及方法。三是企业财务报表编制与存货之间的会计处理方法。四是企业存货处置的会计核算方法。

【关键词】存货；会计核算；成本计算；教学思路

在国际国内形势日趋复杂多变的情形下，随着数字经济时代进步，全球治理观的树立，知识经济和信息产业日新月异，促使我国“一带一路”商业经济发展新模式的良性循环，从而让企业会计教学工作不断开拓创新，锐意进取，在实践中成长，在革新中谋事。根据会计工作专业性强，制度性高，实战性更现实等特点，对企业存货会计核算的教学需要提出新思路，制定新谋略。首先，企业存货会计核算的理论重点提出。其次，企业存货会计核算的阶段性分析。最后，企业存货会计核算的教学思路研究结论。

一、企业存货会计核算的理论重点

首先，存货是指在公司持有已出售的产成品、商品、生产加工后再出售的在产品、半成品或生产运营中提供劳务所需消耗的材料、物资等。具体包括：原材料、在产品、产成品、库存商品、周转用材料、低值易耗品、辅料等。

其次，存货的基本特征主要表现在：（1）存货能为公司所拥有或控制。这表明存货的所有权或者归属权为该企业。如果存货只是为某企业所使用，仅有使用权，那么存货就不是该企业的存货。（2）存货能为公司带来经济利益。也就是企业在生产经营中让经济利益流入企业。如果存货不能为企业带来经济利益，那么存货也就不是该企业的存货。（3）存货能可靠计量。所谓计量就是通过专门科学的方法和技术手段对存货进行测算、评估、衡量、数据分析、统计、分类整理而获取数据的活动过程。如果某些材料物资不能可靠计量，那么它就不能成为某企业的存货。

二、企业存货会计核算的阶段性分析

企业存货会计核算新思路可以分为三个阶段：首先是存货的新增阶段。其次是存货的使用和后续计量阶段。其三是存货的处置阶段。

1.企业存货的新增阶段会计核算。

企业存货的新增阶段就是存货的获取阶段。一个企业要获取存货可以通过不同的方式进行取得。方式不同其核算是有差异的。企业存货主要有八种方法获取：通过采购获取；通过自行生产加工获取；通过接受投资获取；通过委托加工获取；通过盘盈获取；通过债务重组获取；通过非货币性资产交换获取；通过接受捐赠获取。

（1）通过采购获取。这是通过以库存现金、银行存款等货币性资产或者其他货币性资产交换而获取的存货。这种方式获取存货主要采用实际成本法和计划成本法两种方法进行核算。实际成本法是企业在采购过程中按照实际支付成本进行确认、计量进行核算的方法。主要以“在途物资”、“原材料”等账户来核算。计划成本法是企业在采购过程中，购买时以实际成本入账，验收时以计划成本入账并结转材料成本差异的核算过程。主要以“材料采购”、“原材料”、“材料成本差异”等账户核算。其中材料成本差异是实际成本减去计划成本之差。材料成本差异率=（期初材料成本差异+本期购入材料成本差异）÷（期初计划成本+本期购入计划成本）。根据材料成本差异的来源可知，材料成本差异有正负之分，所以材料成本差异率也一定有正负之分。当其大于零时，则为超支：当其小于零时，则为节约。同时，购入成本即为采购成本，其构成内容主要包括：一是购入存货发票上所列的存货金额不应包括负担的增值税（小规模纳税企业除外），主要是买价。二是运杂费（包括运输费，装卸费，搬运费，分类及整理费等）。三是运输途中的合理损耗。四是管理过程中的一切支出。五是交纳的相关税费。

（2）通过自行生产加工获取。是企业在正常生产经营中，以一系列人力、物力、财力等各项投入，经过加工而形成的所需原材料、半成品、产成品，库存商品等存货。其成本的构成主要来源三个模块（即为直接材料、直接人工、制造费用），并以合理标准分配给相关成本的组成部分。其中直接材料是生产过程中所耗费的原材料、周转材料等。直接人工是在生产中为维持参与人员的正常生活及身心健康所发生的支出。制造费用是生产车间所发生的一切支出。主要以“原材料”、“应付职工薪酬”、“制造费用”、“生产成本”等账户核算。

（3）通过接受投资获取。是指企业在正常生产经营中，接受某一企业以材料、半成品、产成品、库存商品等存货的投资，在年末视盈利情况，根据投资方所占投资份额进行分红的方式。主要以“实收资本”、“原材料”、“周转材料”、“库存商品”等账户核算。会计分录应是会计分录应是借：原材料等相关账户，贷：实收资本。

（4）通过接受捐赠获取。是指企业所处一定困境，经过接受某一企业捐赠所需的材料、半成品、产成品、库存商品等存货，并正常生产经营。主要以“营业外收入”、“原材料”、“周转材料”、“库存商品”等账户核算。会计分录应是借：原材料等相关账户，贷：营业外收入。

（5）通过委托加工方式获取。是指企业在正常生产经营中，为资源有效配置，提高生产效率，将材料、半成品、产成品、库存商品等发给某一企业，委托其生产加工成所需产品的活动过程。当对方加工完毕时，应分两种情况进行会计处理：首先，若收回委托加工产品直接对外出售，其产生的消费税则应计入成本。其次，若收回委托加工产品仍需再加工后才能出售，其产生的消费税不应计入成本。消费税应单独列项。主要以“委托加工物资”、“原材料”、“周转材料”、“库存商品”、“应交税费-应交消费税”等账户核算。会计分录应分为：一是发出材料。二是支付相关费用。三是收回加工完工产品直接出售。四是收回加工完工产品仍需要再加工后才能出售。

（6）通过非货币性资产交换获取。是指以货币性资產以外的存货、固定资产、无形资产、交易性金融资产、长期股权投资、投资性房地产等非货币性资产为交换对象而换入存货的方式。非货币性资产交换有两种情形：首先，当交换具有商业实质时，应以公允价值模式计量，并根据换出资产的类型，如换出存货、固定资产、无形资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产等，分别计算其公允价值与账面价值之差额，归于相应核算账户。主要以“原材料”、“库存商品”、“周转材料”、“主营业务收入”、“主营业务成本”、“投资收益”、“资产处置损益”、“其他业务收入”、“其他业务成本”等账户核算。

（7）通过债务重组获取。是指对债权方而言，在债务重组中债务方以存货类资产抵债，使债权方获取的存货。主要以“原材料”、“库存商品”、“周转材料”等账户核算。

（8）通过盘盈获取。盘盈是指在财产清查中无论采用实地盘存还是永续盘存法进行盘点，所发生的实存数额高于盘存数额之差，而且无法查明原因而获取的部分。通常以“待处理财产损益”、“原材料”、“库存商品”、“周转材料”等账户核算。

2.企业存货使用和后续计量的会计核算。

首先，企业存货使用过程是指将存货从仓库发到各部门的核算过程。因为部门不同，核算时科目名称也不相同。

当存货从仓库发往管理部门（即财务部、行政人事部、采购部、后勤部或综合部等部门）时，科目名称为管理费用；当存货从仓库发往销售部门（即为出售产品所做的售前、售中及售后工作相关的部门）时，科目名称为销售费用；当存货从仓库发往研发设计部门时，科目名称为研发支出；当存货从仓库发往生产车间时，科目名称为期间费用；当存货从仓库发往劳务部门时，科目名称为劳务成本；当存货从仓库发往生产产品一线，科目名称为生产成本；当存货从仓库发往施工现场，科目名称为工程施工。

其次，发出企业存货成本核算方法主要包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法、毛利率法、售价金额法、零售价格法。在企业对发出存货核算采用较多的方法是先进先出法、月末一次加权平均法及移动加权平均法。而先进先出法主要针对食品，药品，保健类产品，化妆品，饮料等具有保质期的产品。月末一次加权平均法：首先计算单位平均成本。其次以单位平均成本与发出存货数量相乘。移动加权平均法是指每购入一次，计算一次单位平均成本，月末一次加权平均法的多次使用的核算方法。另外，个别计价法是指价格高昂的存货，在发出时应精确计算其成本所采用的方式，如核算发出的珠宝首饰、名表、名烟、名酒等贵重物品，但其核算工作量相对较大。

其三，企业存货后续计量（或期末计量）的会计核算。该阶段的会计核算期末编制资产负债表时，应采用成本与可变现净值孰低法将存货数据填入报表中。可变现净值是指企业在正常生产经营中，期末存货仍有库存依据市场行情所做的评估值，应分为两种情况三个公式计算。一是当材料无需加工成产品时，材料的可变现净值=预计材料市场售价-相关税费。二是当材料需要加工成产品时，首先材料的可变现净值=预计产品市场售价-预计加工成本-相关税费。其次产品的可变现净值=预计产品市场售价-相关税费。根据计算数据编制会计分录。期末成本与可变现净值的对比分两种情形。若存货成本大于可变现净值为亏损，则应计提存货减值准备，会计分录为：借：资产减值损失，贷：存货跌价准备。若存货成本小于可变现净值为盈余，不计提存货跌价准备。转回存货跌价准备是在影响存货贬值，跌价等因素已被消除，此时应已经计提的存货跌价准备做转回（类似含义转销、冲减、冲销、抵扣、抵减、转回、红字、赤字，均為减少）处理。对应分录为借：存货跌价准备，贷：资产减值损失。

3.企业存货处置阶段的会计核算。

该阶段将原材料、产成品、库存商品等存货进行出售或出租的会计处理。首先，出售原材料等存货。借：银行存款（应收账款，应收票据等），贷：其他业务收入或主营业务收入，应交税费-应交增值税（销项税额）。其次，周转类材料出租（出租为转让使用权）。借：银行存款等，贷：其他业务收入，或应交税费-应交增值税（销项税额）。同时结转成本，借：其他业务成本（或主营业务成本，存货跌价准备），贷：原材料（或库存商品）。

三、企业存货会计核算的教学思路研究结论

经济的转型，企业资本结构日趋合理化构建，为追求企业利润最大化，企业存货会计核算的要求逐渐科学精准。首先要做好企业存货由新增，使用及后续计量到存货的有效处置各阶段的确认、计量、分析及成本计算等工作。新增方式很多，各具特色，会计核算应因地制宜，有条不紊，符合逻辑。其次，企业存货会计核算是一个复杂而系统的工程，但其重点应做好发出存货的核算方法，有序控制成本费用，最终形成低成本、绿色环保的存货管理新模式。

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