企业股权收购业务不同税务处理的案例分析

2018-04-03马慧盼

中国集体经济 2018年11期

马慧盼

摘要：股权收购是企业重组的几种重要形式之一。由于税务处理问题的复杂性，企业在进行股权收购时需要对征税问题加以严格分析，根据分析结果合理选择处理方式。企业在进行股权收购业务时，在满足相关条件下可采取特殊性税务处理。不同税务处理方式对股权交易有不同的影响，文章将会对企业股权收购的一般性税务处理和特殊性税务处理案例进行分析。

关键词：股权收购；税务处理；案例

股权收购，是指收购企业购买另一家被收购企业一定数额的股权，以达到控制被收购企业的交易。股权收购的目的是持有足以控制被收购企业绝对优势的股份，且并不影响该企业正常经济发展，企业内部经营模式也不发生改变。根据企业重组方式不同，企业重组可分为股权收购、债务重组、资产收购、企业合并、企业分立和企业法律形式改变。而股权收购这种购买目标企业股份的企业重组方式，其支付对价形式分为股权支付、非股权支付和两种支付相结合的方式。

一、股权收购的三种支付对价形式

（一）股权支付

股权支付是指收购企业把属于本企业控股的股权或股份作为交易形式支付给被收购企业的支付形式。该收购支付形式不发生资金流动。

（二）非股权支付

非股权支付是指收购企业以现金、存款、基金证券、固定资产等本企业或企业控股股份以外的可以作为承担债务的支付形式对目标企业进行收购，这种收购方式一定会发生资金流动。

（三）非股权支付与股权支付相结合

收购企业通过非股权支付与股权支付两种方式相结合，对目标企业股份进行收购以获取企业经营控制权的目的。该种收购方式既产生资金流动又有股权交易。

二、企业股权收购业务的税务处理方式

股权收购业务主要涉及的税务有企业所得税、个人所得税、营业所得税、契税和印花税。根据国家相关法律规定，个人所得税是指个人在进行股权转让时，对个人所得部分的扣缴税款；营业所得税，根据国家相关法律规定在股权转让业务过程中不征收营业税；契税，在土地和房屋产权并未出现转移的前提下，进行股权转让时不收契税；印花税是由合同双方共同承担的那部分，纳税金额为合同转移承载资金的万分之五。其中，企业在重组的过程中进行征收的税务为企业所得税，企业所得税通常分为两种处理方式，即：一般税务处理和特殊税务处理。

（一）企业股权收购的一般性税务处理方式

根据国家税务相关法律规定，在进行股权收购业务的一般性税务处理方面，需按照以下规定。

1. 被收购企业需详细统计确认资产、股权在转让过程中的所得和损失。

2. 收购企业所获得的被收购企业的股权、资金应严格按照公允价值为基础的计税统计进行资产确定。

3. 被收购企业在资产、股份转移过程中，其相关所得税在原则上理应保持不变。

也就是说，在一般性税务处理过程中，需要对被收购企业在转让过程中的所得和损失进行详细的统计，收购企业对所得的股权与资金需严格按照其公允价值为基础进行计税，而被收购企业在转让过程中企业所得税原则上需保持不变。

（二）企业股权收购的特殊性税务处理

区别于一般性税务处理，在股权收购业务的特殊性税务处理过程中按照《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》和国家财政部和税务总局对特殊性税务处理的有关规定，若企业在重组过程中符合以下条件的，应该按照进行特殊性税务处理办法进行股权收购。

1. 若被收购企业不存在免除、减少或推迟缴纳税款为目的，且该企业具有合理商业目的的企业。

2. 被收购企业其收购、合并或分立部分的相关股权或资产所占比例符合上述《通知》（根据《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》被收购、合并或分立的股权或资产比例不少于75%）规定的比例。

3. 企业重组后，重组企业在一年内不允许改变原资产经营活动模式。

4. 企业重组后，对价中涉及股权支付金额的重组交易需符合相关规定（不少于85%）。

5. 企业重组后，在股权交易中取得股权支付的原主要股东在1年内不得转让所获得股权。

根据国家相关法律规定，企业通过股权收购进行企业重组符合以上5个规定条件的，交易双方既可以按照特殊性税务处理进行企业重组，也可以按照一般性税务处理方式进行企业重组。针对上述有关规定，可以分两层含义进行理解。

（1）当企业重组满足上述5个规定条件的，在股权支付部分交易双方需按照特殊性税务处理办法进行股权交易，但对于证券、现金、固定资产等非股权支付部分交易双方可按照一般性税务处理。（2）当企业重组满足上述5个条件时，针对于企业股权支付，交易双方既可以按照特殊性税务处理也可以按照一般性税务处理进行股权交易。

三、案例分析

根据国家对企业重组的有关法律规定，同一重组企业股权收购业务中，交易双方需按照统一的税务处理方式进行股权交易。也就是说交易双方要么统一采用一般性税务处理方式，要么就统一采用特殊性税务处理方式进行股权交易。在股权交易过程中，不同的税务处理方式对交易双方影响各不相同。那么，不同的税务处理方式对交易双方哪方有利，对哪方又不利呢？接下来，将根据案例具体分析。

（一）企业股权收购业务的一般性税务处理案例分析

某上市公司甲发布企业重组公告，甲公司将向该公司实际控制人乙公司通过定向增发发行2000万股B股股票，向其收购所持有的70%的丙公司股权。每股增发价为6元，股权收购结束后，丙公司实际变为甲公司的控股子公司。丙公司注册成立资本为6000万元，实际上，其中4500万元为乙公司所出，乙公司出资占比为75%。并且，乙公司承诺股票认购自发行结束起，3年内不会上市交易和转让。

分析：该案例企业重组采用股权收购形式，甲公司对价支付为上市公司股权，股权支付占交易总百分比100%，达到85%规定要求，但甲公司收购的股权只占丙公司的70%，未达到75%的规定要求。因此，该股权收购业务适用一般性税务处理。处理结果如下：

1. 收购方企业甲公司：按照一般性税务处理方式，甲公司收购丙公司股权计税以公允价值为基础确定支付为：6×2000=1.2亿元。

2. 被收购方企业乙公司：乙公司股权交易所得为获得对价的公允价值去掉原计税基础，最终乙公司股权转让获得为：（2000×6-6000×70%）×（1-0.25）=5850万元。

3. 被收购企业丙公司：丙公司除投资人发生变更需要做變更税务登记外，企业仍保持原经营模式不变。

（二）企业股权收购业务的特殊性税务处理案例分析

按照上一案例相同，但这次改为甲公司收购全部乙公司控制人持有的丙公司股份，这样一来甲公司收购丙公司股份为全股份75%，其他条件同上一案例相同。

分析：同上一案例相同，但由于这次甲公司收购股份占丙公司股份达到75%，股权交易条件符合特殊税务处理的方式，因此交易双方也可以选择特殊税务处理，其处理结果分别如下。

1. 收购方企业甲公司：按照企业收购业务特殊性税务处理方式，甲公司收购丙公司股权一丙公司原有计税基础甲公司需支付4500万元。

2. 被收购方企业乙公司：按照企业股权收购业务特殊性税务处理方式，丙公司股东获取甲公司股权的计税基础按丙公司股权原有计税基础计算，即乙公司获取甲公司股权支付仍为4500万元

3. 被收购企业丙公司：同上一案例。除企业投资人发生改变需要接受变更税务登记其他保持不变。

四、结语

对比上述两个案例可知，股权收购对于收购方乙公司来说，按照特殊性税务处理方式进行股权支付比一般性税务处理更有利，且能暂时避免支出巨额的所得税。