王玉洁

【摘要】目前，随着经济的发展，环境问题也日渐突出，比如海平面上升、PM2.5浓度增加、水污染等，这些环境变化威胁着人们的生活水平，在这样的背景下，随之出现了国际上对碳排放量的限制和碳排放权交易，本文重点研究何为碳排放交易权、碳排放权会计如何确认和计量等理论。

【关键词】碳排放权会计  环境污染  节能减排

一、引言

经济的高速增长，能源需求量大幅增加，这个无疑会加重自然环境的承载能力，近几年，恶劣天气频发、大气污染、全球气温升高等自然环境问题越来越严重，所以，出现了以“低能耗、低排放、低污染”为标志的低碳经济，节能减排、低碳出行等倡导也不仅仅作为口号，而是越来越引人深思。尤其中国近几年的雾霾天气，让全民深感羞愧。

在环境问题中，全球气候变暖、空气质量恶化这些情况显得尤为严重，其中碳化物可以说是造成这些问题的关键因素，而企业又是碳化物排放的首要责任者，传统的会计核算系统已经明显不能适应低碳经济下碳排放权的核算，所以必须加紧碳排放权会计理论系统建设。1997年，在日本东京召开的《联合国气候变化框架公约》通过了《京都协议书》，这对国际环境保护规范的制定起到了深远意义，之后各国开始建立碳排放交易所。目前我国已经开展了7个省市碳排放权交易试点，累计交易地方配额约4024万吨，成交额约12亿元。国家发改委也在积极推进碳排放权交易管理规范，建立全国统一碳市场。

二、碳排放权会计的核算对象

传统会计的核算对象是社会再生产过程中的资金运动，是社会发展到一定程度的产物。

目前碳排放权会计还没有形成准确统一的定义，大致上碳排放权交易会计是指企业以货币为计量单位，通过对企业碳排放权的取得、确认、计量和记录，并编制财务报表，为企业利益相关者提供有关决策信息的过程。

三、碳排放权会计的基本假设

会计核算需要基本假设，碳排放交易权核算当然也需要基本假设，作为碳排放权会计理论的一部分，应该参照传统会计的基本假设，同时应有其特殊性。碳排放权会计核算的假设有：持续经营假设、会计主体假设、货币计量假设、会计分期假设和可持续发展假设。

传统会计的持续经营假设是指企业在可预见的未来，将按当前的规模和状态持续经营下去，不会出现停业或者破产。显然，同样适用于碳排放权会计，意味着企业在开始持有并核算碳排放权时，就假设企业会持续经营下去。

会计主体假设是为了明确核算的空间范围，明确经济权利和责任的归属主体。会计主体指的是会计工作特定的空间范围。碳排放权会计的主体假设是指能够独立核算有关碳排放权的经济活动范围限定。

货币计量假设主要是为了给企业利益相关者提供更全面、定量性的信息。碳排放权会计也可以使用数量、质量等计量单位，但是货币可以使碳排放权具有价值信息，所以货币计量最为合适。

会计分期假设是为了企业能够定期及时地向企业相关者提供财务报告，便于了解企业在碳减排、碳排放权交易方面的信息，所以会计分期也是必要的。

可持续发展假设是指企业在生态环境不被破坏、自然资源不会枯竭的基础上，保障经济、社会持续不断发展，保证企业在经济持续发展的同时减少碳排放量。

四、碳排放权会计的确认

（一）碳排放权会计的要素

碳排放权会计是在现有会计的基础上，核定其要素范围，同样与现有会计一样，也是六个要素，分别是碳资产、碳负债、碳权益、碳收入、碳费用、碳利润。

碳资产是指企业在过去的交易或事项中，拥有或控制的，能够给企业带来一定经济利益流入的碳资源，例如碳排放权。碳负债是指在过去的交易中形成的能够给企业带来经济利益流出的有关碳排放的现时义务，例如碳排放量超标。碳权益是碳资源与碳负债相减的结果。碳收入是国家奖励企业节能减排收入或者是碳排放权交易收入。碳费用是指企业在低碳活动中，围绕着碳排放权以及产品最后被出售或者终止使用所发生的支出，例如低碳技术设备的折旧费用、碳税等。碳利润是碳收入与碳费用相减的结果。

（二）碳排放权的资产类别

目前学术界对碳排放权的资产类别界定有三种：金融资产、存货和无形资产，本文认为将碳排放权作为无形资产更为贴切，原因有：（1）企业持有碳排放权主要是为了以后耗用，而非出售，所以不能确认为金融资产和存货;（2）目前碳排放交易市场刚建立不久，将碳排放权确认为金融资产不具可行性;（3）碳排放权不具实物形态，不符合存货的定义;（4）无形资产是不具有实物形态的可辨认的非货币资产，碳排放权不具实物形态，能够从企业资产中分离出来进行单独出售，具有可辨认性。综上所述，将碳排放权确认为无形资产更合适。

目前来看，企业的碳排放权主要有两个来源：国家无偿授予，企业从碳排放权交易市场上购买，其价值前者我们可以通过交易市场取得，后者可以采用支付价格确认。

五、碳排放权会计的计量

（一）碳排放权计量属性的选择

资产的计量属性主要有历史价值和公允价值，那么应该采用哪种计量属性必须进行事先探讨。

历史成本主要用于资产初始确认，由于目前我国碳排放权主要是由国家免费授予的，所以，企业并没有支付金额，如果采用历史成本计量，碳资源的初始价值就为零，显然不合适，另外，如果市场上碳排放权价格经常波动，历史成本则在计量成本方面会显得无能为力。采用公允价值，国家无偿授予的碳排放权可以根据市场交易价格来计量，但是我国碳排放权交易市场还处于起步阶段，公允价格不稳定，不能准确的反映资产价值。

基于以上观点，对于碳排放权的计量属性不能单单选择一种，应该两者结合使用。

（二）碳排放权的初始计量

碳排放权的取得有两种途径，初始计量也要分情况。

如果是政府无偿授予碳排放权，存在活跃的市场，就用公允价值计量，不存在活跃的市场，按照名义金额（1元）进行计量。如果是在碳排放权交易市场上购买取得，初始计量按照企业实际支付的金额来计量。

（三）碳排放权的后续计量

1.碳排放权的摊销。前文我们探讨了应将碳排放权作为无形资产处理，对于无法确定其经济利益实现方式的无形资产采用直线法摊销，碳排放权是在企业向大气排放二氧化碳时损耗的，可以按照实际排放量占总排放量的比重来摊销。

2.碳排放权的减值。碳排放权作为一项可以交易的资产，其价值会受到科技进步、供求变化的影响，所以需要在会计期末对其进行减值测试，判断碳排放权的可收回金额，可收回金额根据预计未来现金流的现值和公允价值减去处置费用两者较高者确定。确认的碳排放权减值确认为减值损失，根据实际情况，减值在以后期间可以转回。

3.碳排放权的处置。碳排放交易权的处置一般分为两种，一种是将碳排放权还给政府，一种是出售剩余的碳排放权，前者借记相关负债，贷记无形资产，后者借记银行存款等，贷记无形资产，同时碳排放权减值准备也要随之转出。