张瑶

[摘 要]文章以现行应收应付、预收预付账款项目填报为出发点，剖析现行预付账款和预收账款核算中存在的问题，并提出恢复应收账款、应付账款、预收账款、预付账款本来核算内容建议，以期降低报表编制难度，进而增强会计信息的可靠性。

[关键词]应收账款；应付账款；预收账款；预付账款；会计报表

[DOI]10-13939/j-cnki-zgsc-2015-27-192

1 现行应收应付、预收预付账款项目填报的方法

1-1 “应收账款”项目

“应收账款”项目，是资产项目反映企业销售商品或提供劳务应向购货方收取的款项，减去已计提坏账准备后的净额。在编制资产负债表时，应根据“应收账款”账户所属明细分类账期末借方余额合计加上“预收账款”账户所属明细分类账期末借方余额合计减去“坏账准备”账户期末贷方余额后的净额填列。

1-2 “预付账款”项目

“预付账款”项目，是资产项目反映企业根据购货合同规定预付给供应单位的款项。在编制资产负债表时，应根据“预付账款”账户所属明细分类账期末借方余额合计加上“应付账款”账户所属明细分类账期末借方余额合计填列。

1-3 “应付账款”项目

“应付账款”项目，是负债项目反映企业购买物资或接受劳务应支付给供应单位的款项。在编制资产负债表时，应根据“应付账款”账户所属明细分类账期末贷方余额合计加上“预付账款” 所属明细分类账期末贷方余额合计填列。

1-4 “预收账款”项目

“预收账款”项目，是负债项目反映企业根据购货合同规定预收客户的款项。在编制资产负债表时，应根据“预收账款”账户所属明细分类账期末贷方余额合计加上“应收账款”账户所属明细分类账期末贷方余额合计填列。

2 存在的问题

2-1 增加了资产负债表编制难度

根据账户的用途结构，应收账款明细账余额应在借方，但预收账款特殊的核算方法会使应收账款产生贷方余额。准则中规定预收账款有两种核算方法：第一种方法是单独设置预收账款核算。第二种方法是预收账款业务不多时，可不设置“预收账款”账户，将预收账款的内容合并在应收账款账户核算。按照第二种方法核算，应收账款账户在核算内容上包含了预收账款，可能会出现应收账款账户的贷方余额。该余额实际上是预收账款。应收账款总账余额实际上是应收账款与预收账款的差额，而不是真正的应收账款。应收账款总账内真实的应收账款数额是应收账款明细账借方余额之和。按照第一种核算方法从账户的用途和结构分析，预收账款明细账应是贷方余额，但是按照会计管理的要求预收账款账户按照每一销售对象设置明细账对销售业务款项的预收、应收、补收整个过程实施管理和监督。收到预收款时按预收金额计入该明细账贷方，交付商品或提供劳务时按应收数额登记在该账户的借方，补收应收数与预收数的差额计入该账户的贷方，若登记的应收数额与登记的补收差额不在同一会计期间，就会产生预收账款明细账的借方余额，该余额实际上是应补收的款项，也就是应收账款，在编制资产负债表时应包括在应收账款项目内。预收账款总账内真实的预收账款数额是预收账款明细账贷方余额之和。

同理，预付账款和应付账款也有类似的情况，准则中规定预付账款的核算有两种方法，第一种方法是单独设置预付账款账户核算。第二种方法是不单独设置预付账款账户而将预付账款的内容合并在应付账款账户内核算。按照第二种核算方法，预付账款在前，收到商品在后，并不在同一个会计期间，就会产生应付账款明细账的借方余额，该余额实际上是预付账款，在编制资产负债表时包括在预付账款项目内。因此，真正的应付账款是应付账款明细账的贷方余额。该余额应包括在资产负债表应付账款项目内。按照第一种核算方法，单独设置预付账款账户核算，从账户的性质和用途分析该账户明细账应是借方余额，但是按照会计管理的要求预付账款按照供应单位设置明细账对预付账款采购业务款项的预付、应付、补付整个过程实施管理和监督。根据合同规定预付款项时计入预付账款账户的借方，收到商品时按应付金额计入该账户的贷方，补付应付金额与预付金额的差额计入该账户的借方。若登记的应付金额和补付金额不在同一个会计期间，就会产生预付账款明细账的贷方余额，该余额实际上是应补付的款项，也就是应付账款。在编制资产负债表时应包括在应付账款项目内。预付账款总账内真实的预付账款数额是预付账款明细账借方余额之和。

通过以上分析，应收账款和预收账款、应付账款和预付账款编报内容交叉，编制报表时既要考虑账户的余额方向，还需要对相关的明细账进行分析才能填列，不能直接从总账中取数，不论是手工还是采用软件编制会计报表，都会给会计人员带来困扰，从而增加会计报表编制难度。

2-2 “预付账款”和“预收账款”账户的设置与列报要求不一致，产生重要性原则运用的矛盾

在会计账户的使用上，根据重要性原则，企业预付账款业务比较多，要求单独设置“预付账款”账户核算；如果预付账款业务不多，则将预付账款合并在“应付账款”账户核算，不设“预付账款”账户，以简化账户的设置。同理，预收账款核算也有此项要求，如果预收账款比较重要，单独设置“预收账款”账户反映，否则应合并在“应收账款”账户核算。

在资产负债表对预付账款、预收账款项目的列报要求中，无论单独设置账户还是合并在“应付账款”和“应收账款”账户核算，预付账款和预收账款都需要单独列报。按照重要性原则规定，既然将预付账款和预收账款合并在其他账户核算，说明不重要，在资产负债表中也不需要单独列报。显然，列报要求与账户设置对于重要项原则的运用相互矛盾。

2-3 会计科目应用的相互混淆，导致项目列报的可靠性不高

按照现代会计核算机理，不同性质的会计科目用来核算不同性质的会计业务，相互之间不能混淆，更不能相互替代。在资产类科目核算的会计业务，不应在负债类或其他类会计科目中核算，在负债类科目中核算的会计业务不应在负债类科目或其他科目中核算。现行会计准则的对预付账款和预收账款主要做法，使得“预付账款”本属于资产类科目，期末余额理应在借方，表示企业实际资产。但也有可能出现贷方余额，则表示预付账款（资产）为负数，实际上是本企业欠其他企业的钱，与“应付账款”具有相同的性质，本质上属于负债，但其属于“负债”的经济实质与预付账款科目属于“资产”的性质相违背。同理，预收账款明细账或总账期末余额可能出现在借方，实际上属于“资产”与其账户的性质（负债）相背。负“资产”和负“负债”的产生，造成会计信息质量相关性较差，导致相关项目列报的可靠性不高，影响会计信息使用者对企业财务状况的理解。

3 改进的建议

3-1 改进核算方法

通过以上分析，产生上述问题的关键原因在于“预付账款”账户和“预收账款”账户出现反方向余额，为有效避免这些问题，应严格划分应收账款与预收账款、应付账款和预付账款核算内容，单独设置“预收账款”“预付账款”账户，准确反映经济业务的实质。具体做法举例说明：

例： A企业预付甲客户账款200万元，假设业务发生时只设置“预付账款——甲客户”明细账，期初余额为0，A企业收到甲客户商品200万元，增值税34万元，共计234万元，尚欠34万元。

（1）对预付账款的核算，可参看A企业账务处理。结算时，“预付账款——甲客户”明细账有期末贷方余额34万元。期末，为避免“预付账款”账户出现反方向（贷）余额，所做的处理为，借：预付账款——甲客户 34，贷：应付账款——甲客户 34。经结转后，“预付账款——甲客户”余额为0。“应付账款——甲客户”账户余额为贷方34万元。为避免预付账款期末出现贷方余额，也可在结算时，直接将预付账款与结算款的差额计入“应付账款“账户。结算时的处理为，借：原材料 200，借：应交税费——应交增值税（进项税）34；贷：预付账款——甲客户 200，应付账款——甲客户34。

经过上述处理后，A客户对应付账款项目填报时，可直接根据“应付账款”总账余额填列，不必考虑“预付账款”账户。对预付账款项目填报直接根据“预付账款”总账余额填列，不必考虑“应付账款”账户。

（2）对预收账款的核算，可参看甲企业账务处理。结算时，“预收账款——A客户”明细账有期末借方余额34万元。期末，为避免“预收账款”账户出现反方向（借）余额，所做的处理为，借：应收账款 34，贷：预付账款 34。经结转后，“预收账款——A客户”余额为0。“应收账款——A客户”账户余额为借方34万元。为避免预收账款期末出现借方余额，也可在结算时，直接将预收账款与结算款的差额计入“应收账款”账户。结算时的处理为，借：预收账款 200，借：应收账款 34，贷：主营业务收入 200，贷：应交税费——应交增值税（销项税）。经过上述处理以后，甲企业对应收账款项目列报时，可直接根据“应收账款”总账余额减去坏账准备后的金额填列，不必考虑“预收账款”账户。对预收账款项目列报是直接以“预收账款”总账余额填列，不必考虑“应收账款”账户。

综上所述，采用改进的核算方法，应收账款和预收账款、应付账款和预付账款内容不会交叉，不会使“预收账款”“预付账款”出现反方向余额，使得账户性质与经济业务内容相统一，从而降低报表编制的工作量和难度。

参考文献：

[1]财政部企业司-《企业财务通则》解读[M].北京：中国财政经济出版社，2007-

[2]财政部会计资格评价中心-中级会计实务[M].北京：经济科学出版社，2010-