大型商业连锁集团企业纳税筹划方法及其风险分析*

2014-08-15伍冬凤

湖南税务高等专科学校学报 2014年6期

□ 伍冬凤

(湖南税务高等专科学校，湖南长沙 410116)

企业财务管理的目标是实现价值最大化，税收是构成企业成本的主要部分，节约税收支出就是直接增加企业净收益，如何降低企业的税收成本是企业管理的重要课题，而在我国的相关法律法规中，对税种、税率和优惠政策存在适用范围和差别，因此存在纳税筹划的必要性和可行性。大型连锁商业集团在分支机构的设立、采购环节的设计、促销方式的选择、向供货商收费方式的安排以及配送中心核算方式方法的选择等多方面可以战略性地进行纳税筹划。然而，随着税收征管水平的提高、征管力度的加强以及税务机关对偷逃税处罚的加大，非法的偷税逃税漏税不仅要承担税法制裁的风险，而且企业信誉也会受到影响。因此，采用税收筹划这种不违法的方式，通过对分支机构的设立、采购环节的设计、促销方式的选择以及向供货方收费方式的合理安排来减轻税收负担，是非常明智的选择。

一大型商业连锁集团企业常用纳税筹划方法

1、企业利用分支机构核算方式选择进行的纳税筹划。《公司法》第十四条规定:“子公司具有法人资格，依法独立承担民事责任;分公司不具有法人资格，其民事责任由公司承担。”企业设立分支机构，使其不具有法人资格，且不实行独立核算，则可由总公司汇总缴纳企业所得税。企业可以利用这点进行合理筹划调节企业所得税的负担。企业在设立机构时要充分考虑是设立分支机构还是子公司，如果总公司盈利而分公司亏损的应该设立分支机构，因为分支机构的亏损可以由总公司的利润弥补，反过来，如果总公司是亏损而分支机构是盈利的状态，应该设立子公司，子公司是独立纳税人，不需要承担总公司的亏损，总公司可以把其效益好的资产转移给子公司，把不良资产处理掉。在享受税收优惠方面的情况，如果总机构所在地税收优惠政策较好而分支机构所在地没有或者无法享受税收优惠政策时，应选择设立分公司模式，使分公司也可以享受税收优惠政策，相反如果分支机构所在地有更好的政策，应该选择设立子公司，或者将原来的分公司重新注册为子公司，使子公司可以享受当地的税收优惠政策，达到筹划的目的。

另外也要考虑不同税种的筹划，根据财政部、国家税务总局《关于连锁经营企业增值税纳税地点问题的通知》规定和《关于连锁经营企业有关税收问题的通知》规定在国内跨地区经营的直营连锁企业，采用微机联网，实行统一采购配送商品，统一核算，统一规范化管理和经营，经批准后，连锁经营企业可由总店向其所在地主管税务机关统一申报交纳增值税。企业在进行筹划时，要考虑是统一纳税还是分开纳税的问题，可以考虑到各门店之间可以调剂，但是笔者在湖南步步高商业集团进行调研时发现，步步高非常排斥统一纳税这种规定，称会给企业带来报表合并费用统一等一系列问题，更不能达到税收最优的配置。

2、企业在存货采购环节的纳税筹划方法。商业连锁零售企业在总分店之间货物的配送可以根据需要来进行筹划，如果总分店比较好操作的情况下，按“总部—分店”或者“总部—地区总部—分店”模式，前一种模式可以认为是内部移库，总公司统一核算，后一种，可以由总公司对地区总部进行销售，这种销售价格的制定可以按照总部和分部的应税利润来调节。另一种情况是企业可以从一般纳税人处采购也可以从小规模企业采购，一般纳税人处采购的一般价格较高但可以抵扣17%的进项，小规模的价格较低但只可抵扣3%，企业需要合法地利用相关税收政策来设计总分店模式及采购业务的相关流程，从而实现为企业减轻税负的目的。

3、商业连锁企业向供货方收费方式选择的纳税筹划方法。绝大多数商业连锁企业在与供货商的合作中，都会按照合同约定向供货方收取一定费用的，一般而言有如下系列费用:进场费、上架费、广告促销费、管理费、展示费等，当然现在统一的称呼是信息服务费，另外企业还要按每年的销售情况按一定比例收取返利，有些企业收取的所有这些费用和销售返利是相当高的，有时候会超过商品的进销差价。在营改增之前，《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》规定:对零售企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且零售企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、上架费、广告促销费、管理费、展示费等，应按服务业征收营业税。对零售企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。这样一来，企业可以从费用设置情况及各自的比例来调剂税负，如果需要更多进项抵扣的就可以增加返利的比例，如果不需要抵扣当然按照各种费用收取只需缴纳5%的营业税，与供货商的结算也可以采取两种方式即账扣还是票扣的方式，如果账扣就是发生100万元的零售收入，按约定供货商应支付给商场10%也就是10万元的收入，第一种方式是由供货商直接开具一张100万元的增值税专用发票给商场，商场在获得10万元的费用时，开具一张10万元的普通发票给供货商，第二种是供货商直接按抵扣后的金额90万元开具一张90万元的增值税专用发票给商场用于抵扣，当然这种结果在营改增之后将会消失。

4、商业连锁集团促销方式的纳税筹划。商业零售企业有时候为了扩大影响，增加销售额，经常利用节假日或者店庆日进行让利促销活动。比如“买就送”、打折销售、现金返还等，连锁零售企业在选择促销手段时，一方面应考虑其市场营销效果，但同时也不能忽视其税收成本。不同促销方式选择的纳税筹划主要是通过比较税后净利润来进行的，企业无偿赠送应视同销售，但有偿赠送可以不作视同销售行为，具体选择哪种促销方式更有利，可以根据税后利润来决定，比如捆绑销售和买一送一的活动孰优孰劣就要看捆绑的总成本和销售收入抵减后的利润与买一送一的销售毛利和并且从集团整体的盈利能力加以考察，可以确保企业利益最大化。

二大型商业连锁集团企业常用纳税筹划面临的风险分析

1、企业利用设立分支机构核算方式选择的纳税筹划风险分析。首先分支机构的利润分配形式及风险责任问题，分支机构由于不具有独立法人资格，所以不利于进行独立的利润分配。同时，分支机构如果有风险及相关法律责任，可能会牵连到总公司，而子公司则没有这种担忧。再之，连锁零售企业是采用统一核算还是独立核算要看具体情况而定，对那种各门店规模比较大，经营业绩比较悬殊的连锁零售企业为了平衡各企业之间亏损和利润可以采用统一核算，但是对集团下属各门店规模比较小、经营业绩又相差不大的而总部处于亏损门店处于盈利的情况下，比如规模较小的药品超市、不足几十平方的便利店、零散品牌的服装店等，考虑到企业整体发展应实行独立核算。第一，这种纳税方式可能限制了商业连锁企业纳税的灵活性，将来一旦经营方式发生一些变化，该纳税筹划方案就不能再适用，纳税筹划方案也就很有可能会失败。第二，新加入的商业连锁企业各种成本会很高，有可能出现免于缴纳的营业税不能抵减新成立商业连锁企业发生的成本，导致纳税筹划成本反而增加。

2、商业连锁企业存货采购环节的纳税筹划风险分析。采购环节的筹划风险主要来自于“低价购进，高税支出”的情况，例如，供应部因为不要供货商的发票将260万元的材料以240万元的价格购进了，表面上看节约了20万的材料采购成本，但实际上从财务角度略加分析就会知道，没有取得发票，企业的240万不能进成本不能税前扣除，这样企业要为240万元计交33%的企业所得税(85.8万元);另外由于没有发票，不能进行进项税抵扣，公司还要按销售额240万元全额交17%的增值税，计37.78万元。另外运费方面的计算也是有风险的，如果为了省钱选择由供货方承担运费，将不能由运费组成货物价格来形成的扣税额，形成扣税额之后能抵扣的部分可能高于运费。所以商业连锁企业存货采购环节的纳税筹划也可能存在片面性的风险，如果仅考虑到小规模纳税人而忽略一般纳税人，仅考虑表面成交价忽略了价外费用能够带来的进项抵扣反而会导致税负增加，从而导致企业纳税成本增加。

3、商业连锁企业向供货方的收费方式来选择的纳税筹划风险分析。企业可以通过这种方法去合理分解向供货方收费，然而这样也会面临片面性风险和政策变动两种风险。在制定纳税筹划方案时，如果商业连锁企业仅考虑到企业税负的减少而不去顾及企业未来发展的利益，导致没有从全局整体的角度考虑问题。并且有关地区优惠的税收政策也是很可能经常发生变化的，这样很有可能导致商业连企业面临政策变化风险使纳税筹划方法失败。

4、商业连锁企业采取不同促销方式组合的纳税筹划方法风险分析。所有的商业企业纳税筹划基本是利用政策法规的差异和弹性进行筹划，然而事实是不同的筹划方案均具有不同的特点，并且均会受到外部环境的多种因素的不同影响，在正常的经营中，打折销售的选择是最优的，返还现金的选择最次，如果商场的规模较小，属于小规模纳税人，打折销售要优于赠品销售，相反，如果商场的规模较大的一般纳税人，需要更多的进项抵扣，应该要考虑成本的组合和利润。另外对于商场所提供的抵扣券和现金抵用券只能在以后的购买行为中使用，这种方式只会影响到资金的时间价值，对促销方式影响不大。因此商场在有效地增加销售的同时，打折销售所带来税负影响是最有利的。企业根据目前的情况选择的方案也未必就是最优的方案，要根据时间环境不同的供货商、税收政策等的变化来调整，否则商业连锁企业必然会遇到方案选择而带来的各种风险。

结论:纳税筹划是企业顺应国家立法精神，以减轻税负为目的、合理合法实现企业价值最大化的一种活动，纳税筹划的存在具有一定的理论依据，作者认为信息在纳税筹划中的作用的不容忽视的，然而，由于信息精度的高低与其价值会呈不同比例的变化，企业在有限的范围内不可能收集到所需的全部有用信息;收益往往也就伴随着相应的风险，因此，企业应该建立长期有效的风险控制系统，可以全面利用纳税筹划风险的组合效应，随时采取对策消除或减少纳税筹划失败带来的损失，实现企业整体利益最大化。

［1］W·B·梅格斯.会计学［M］.北京:经济科学出版社，1987:738.

［2］于子洋，李亚霆.税收筹划经济效应的博弈论分析［J］.承德民族师专学报，2005，(3).

［3］斯科尔斯.纳税与企业战略［M］.北京:中国劳动社会保障出版社，2004.

［4］杨文侠.纳税筹划风险研究［J］.财经界(学术版)，2009，(4).

［5］梁文涛.企业纳税筹划风险的五种应对策略［J］.财会月刊，2010，(10).

［6］张中秀.纳税筹划宝典［M］.北京:机械工业出版社，2004.

［7］麻晓燕.税收筹划的风险与控制［J］.福建税务，2001，(12):18.

［8］周野.税务代理机构如何规避税收筹划风险［J］.福建税务，2003，(10):14.

［9］许景婷.企业税收筹划行为的博弈研究［J］.工业技术经济，2006，(11).

［10］盖地.税务筹划［M］.北京:高等教育出版社，2003，10.

［11］杨立铭，张建华，王艳文，周玉梅.税务筹划的风险与规避［J］.河北科技师范学院学报(社会科学版)，2009，(2).

［12］王珍义.税收筹划的风险及其防范［J］.经济问题，2004，(4):71.