盛中民

常熟理工学院财务处 江苏 常熟

一、引言

2019年1月1日，新政府会计制度在行政事业单位正式施行。“双功能、双基础、双报告”的政府会计制度实施，有助于各单位加强财务管理、成本管理、绩效管理，有助于为公共管理、公共财政等提供完整的会计信息。但是，新制度实施在行政事业单位遇到了一些困难和问题。高校由于经济业务繁杂，在新旧制度转换等方面还存在诸多不足，需要加强研究。

二、现状分析

本次调查问卷,设计了调查单位基本情况、政府会计制度实施情况、会计核算情况等3类33个子项，通过问卷网向相关高校进行线上调查问卷，共收到158所高校的回复，其中部属高校12所、省属本科院校74所、省属高职院校68所、民办高校4所。

1.执行新政府会计制度层面

（1）新制度的执行效果。新政府会计制度要求以权责发生制和收付实现制进行平行记账，这一改变给财会人员带来了新的挑战。问卷调查结果显示，财会人员适应新制度的效果：非常好22.78%、好45.57%、一般31.65%；新老制度的转换衔接效果：非常好31.64%、好34.18%、一般34.18%。问卷调查结果表明，新政府会计制度实施以来，广大财会人员通过参加各种培训和学习，已初步适应了新制度。

（2）高校业务多样化，涉及的收入和费用情况较为繁杂，高校需要结合实际情况，根据新政府会计制度的要求，不断完善核算规则。问卷调查结果显示，只有少数高校完成了核算手册的编制工作，大多数高校还只是被动地应用新政府会计制度。

（3）会计信息化建设方面。目前，高校使用的会计软件主要包括上海复翼软件、天大天财、用友等。在平行记账方面，通过智能会计软件的自动触发功能进行平行记账59.49%，通过会计软件预设的平行记账模板37.97%，手工进行平行记账2.54%；会计软件适应新制度的效果：非常好27.85%、好44.3%、一般24.05%、差3.80%。这表明高校的会计信息化建设程度相对较高，但会计软件适用新制度的效果还有待进一步加强。

2.具体会计核算层面

（1）收入核算方面。事业收入等是否按权责发生制进行核算：是58.23%、否41.77%；是否通过专门的合同管理系统来辅助核算收入：是25.32%、否74.68%；如果没有合同管理系统，收入确认原则是：开票时间46.30%、收款时间46.30%、合同约定时间7.41%。

高校的收入类型多，特别是横向科研事业收入，按新政府会计制度应该以权责发生制进行核算，但是大多数高校还没有建立完善的合同管理系统，面对众多科技项目，财会人员对合同的执行进度不清楚。因此，权责发生制在高校的实际应用还存在不足。

（2）资产核算方面。每月的折旧或摊销是否正常计提：是79.75%、否20.25%；应收账款、其他应收款等是否计提坏账准备：是22.78%、否77.22%；已计提坏账准备的方法是：年末余额百分比法52.94%、账龄分析法29.41%、分析法个别认定法17.65%；无形资产是否能够按制度入账：是81.01%、否18.99%。

（3）成本核算方面。是否已进行成本核算：是20.25%、否79.75%；财政部已发布《事业单位成本核算基本指引》，自2021年1月1日起施行。但高校的成本核算具体指引还没有制定，导致高校的成本核算也没有真正实施。

（4）综合财务报告编制方面。收入、费用按制度要求对收入或支付对象进行辅助核算，并在报表中进行正确披露的效果：非常好21.52%、好43.04%、一般27.85%、差7.59%；应收账款等往来类科目进行债务人辅助核算，并在报表中进行正确披露的效果：非常好20.25%、好45.57%、一般27.85%、差6.33%。

三、高校实施新政府会计制度的难点

1.制度建设还需要进一步加强

目前，我国已经初步建立了新政府会计制度体系，但收入准则、费用准则、分行业的成本核算规定、行政事业单位财务准则制度等还没有出台，会计与财务、政策与实务、制度与实践之间还存在很多不协调的地方，还需要财政部门进一步加强会计准则制度建设。

2.财会人员对新制度的适应还需要加强

高校的业务种类多，会计核算涉及经济业务分类、明细科目设置、项目核算、资金来源、支出经济分类、功能分类、往来核算、收支对象核算等要求。新制度对于经济活动的核算要求提高了，难度也加大了，对财会人员的专业技能提出了更高的要求。高校财会人员应主动加强学习，积极参加各类业务培训，深入研究新政府会计制度，完善核算规则，形成核算手册，为处理日常业务奠定坚实的制度基础。

3.会计信息化建设还需要加强

虽然高校已基本实现了自动化的平行记账，但平行记账与会计信息系统的整合仍然存在很多不协调的地方。比如，个别业务按制度要求只进行财务会计处理，但系统还是自动进行预算会计处理，而且不能手动修改；归集支付功能有待完善，对于工资计提、上缴税收等核算业务，平常计提不生成预算会计，支付时由系统根据计提的明细自动生成预算会计，但在实务处理中，系统自动生成的预算会计比较混乱。

软件开发商的服务能力不能满足高校的需求，由于高校首次实施财务会计与预算会计平行核算，各高校的会计科目、项目、核算体系和规则各不相同，会计软件运用水平也各不相同，这需要软件开发商提供差异化的服务。但是，软件开发商的维护人员有限，一般高校获得的软件维护服务较少，不少系统问题得不到快速有效解决。

高校应科学合理地设置科目明细账、项目明细账，与预算会计联系较为紧密的辅助核算项目是项目核算、功能分类、经济分类、资金来源；与财务会计联系较为密切的辅助核算项目是项目核算、往来核算、对象核算。财务会计不参与反映预算执行的信息加工，预算会计不参与反映成本核算或财务状况的信息加工。财会人员应加强交流和学习，学习其他高校的先进经验和具体做法，优化会计信息系统，促进新政府会计制度有效实施。

4.权责发生制应用不到位

高校的收入核算大多还没有实行权责发生制。新政府会计制度明确规定，收入可以“按照合同成本比例、工作量完成比例、实际完工进度、合同执行时间比例”等方法确认事业收入，但是在实际执行中却存在一定困难。

以横向科研收入为例，大多数高校的科研合同往往没有填列具体的研究时间段，而按照合同成本比例、实际完工进度等方式进行收入确认。有些科研项目在项目后期，集中进行报销，使得收入的确认无法真实反映实际进度。由于高校目前的财务报告主要是年报，因此，权责发生制可以按年来应用。

平时的科研收入确认时间，还是可以按开票时间来记账；年底根据横向科研合同的执行时间，计算已经完成的时间占合同期限的比例，每个项目按权责发生制计算收入；再扣除已开发票的收入数，计算出应补记或冲销的收入，并把所有项目汇总成一笔总调整数来入账。这样的收入调整方式相对简单，既满足了财务会计收入的权责发生制核算要求，也便于项目负责人理解。

在费用核算过程中，部分高校简化了记账流程，平时没有按权责发生制的要求来计提费用，在资金支付时一次性确认费用。此类情况的发生，也主要和学校粗放的合同管理模式有关。比如，工程维修、技术服务等业务，不少合同都是规定施工完成后一次性付款。合同签订时，由使用部门会同基建维修、法律顾问等部门会商签订，财务部门不参与、不了解；等到项目工程完成后，使用部门才带着发票、合同、验收报告等材料到财务部门报销。财务部门处于整个项目建设的最后一环，只能被动地按照相关部门的报销申请，办理入账、确认费用。到了预算执行的最后时段，往往会出现集中报销的情况，由此造成期末费用虚高，不利于高校预算管理、绩效考核的有效落实。

5.无形资产核算不准确

高校存有大量的发明专利、著作权、专有技术等无形资产，很多高校没有对无形资产进行核算。部分高校将无形资产入股到企业，长期股权投资的计量不准确，无法反映无形资产的真实价值。同时，根据国家科技奖励的相关政策要求，技术成果转化的收益应大部分奖励给发明人。无形资产对外投资形成的股权，是否要计提为或有负债来反映发明人的权益，目前也没有明确的规定。

由于发明专利从申请到授权有1~3年时间，很多专利都是通过科研课题进行申请的，研究支出和开发支出很难区分开来。研发支出一般作为当期费用处理，同时申请费用一般也记入科研当期费用。发明专利按名义价值入账，似乎也是一个可以接受的简便方法。

6.成本核算还没有开展

由于高校还没有制定成本核算具体指引，大多数高校还没有开展成本核算。但是，高校应该提前做好相关准备，建立若干个成本中心，把业务活动费用归集到各个成本中心，确定公共服务费用的分摊规则，把建筑物和室外场地发生的水电、物业、绿化等费用和折旧费进行明细核算，将单位管理费用合理地分摊记入各个成本中心。

7.综合财务报告编制制度与实务的差异大

新政府会计制度的一个重要内容，就是编制政府综合财务报告。在财务报告的附注中，要求“按照债务人、债权人的类型披露应收账款、应付账款，按照收入来源披露收入，按照费用支付对象和经济分类披露业务活动费用”，以便在编制合并报表时，可以抵消政府会计主体之间的内部交易。

但是在日常会计核算中，不少高校未能对收入、费用和往来款，按单位类型进行辅助核算。即使部分高校进行了辅助核算，对于本部门内部单位、本部门以外同级政府单位、本部门以外非同级政府单位、其他单位的类型划分，也是依靠财会人员的经验判断来区分，准确性不能保证。

综合财务报告编制的最大难点，就是合并抵销政府会计主体之间的交易。但是，财政部门发布的编制软件要求各单位在线上发布抵销分录，再由对方单位进行确认抵销。由于各单位的编制时间段不统一，往往省级单位已完成了财务报告编制，但县乡级单位还没有开始编制，导致部分抵销分录得不到确认而无法抵销。同时，交易双方的会计处理不一致，如经费付出方已记入费用，但收入方记入了预收账款或应缴财政款等往来类科目，导致无法抵销。

四、高校实施新政府会计制度的相关建议

1.加强财会人员队伍建设，提高业务能力

财会人员是新政府会计制度顺利实施的关键，但是部分财会人员对新制度的学习和理解还不到位，没有充分掌握新政府会计制度“双功能、双基础、双报告”的内涵。

高校财会人员要进一步加强培训学习，积极开展新政府会计制度研究，通过多层次的学习和研究，充分了解新政府会计制度的重要意义和基本内涵，熟练掌握财务会计和预算会计平行记账的基本原理和方法，为新政府会计制度的有效实施打下良好基础。

2.加强业财融合，提高财务管理水平

高校财会人员在进行报销审核时，一般只看票据金额是否计算正确、有无预算计划、有无管理人员签字等；在进行会计核算时，一般只关注收支核算。

实施新政府会计制度后，财会人员要根据新的会计准则进行分析，判断收入费用是否按照部门类别进行归集，收入或费用是否根据合同进度进行确认，往来款项期末是否计提坏账准备，资产折旧是否合理。这就需要财务部门与资产、后勤、科技、教学等业务部门紧密配合，财会人员要充分了解业务流程，业务部门也应懂得财务流程，真正做到业财融合。

3.财务工作的重点从核算转向管理

高校一直以来比较注重预算执行和经济业务的会计核算。实施新政府会计制度后，高校财会人员要掌握双体系核算方法，除了反映部门预算收支核算的预算会计，还增加了反映学校成本费用的财务会计；要深度融合学校的业务活动，善于利用管理会计工具，生成各类管理会计报表、成本会计报表，为学校管理和决策分析提供有用的信息，让高校财务工作发挥决策参考作用。