龙云刚

摘 要：随着我国经济的发展，大批上市公司如雨后春笋般涌现出来。近年来我国资本市场逐步走向正规和完善，随之而来的是更多上市公司出现了并购潮和重组现象。这些上市公司在进行并购和重组过程中，暴露出大量问题，其中最受关注的是上市公司的商誉减值问题。如果一个上市公司出现了商誉减值现象，它影响的不仅是该公司的股票价格波动，还会冲击到其资本市场的稳定。本文我们主要从商誉对上市公司的影响进行深入研究，分析如何有效降低商誉减值对上市公司造成的经济后果，并提出相应地解决方法。

关键词：商誉的概念  商誉确认及计量  商誉减值

中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2020）08（b）--02

1 如何正确定义商誉及商誉减值

《企业会计准则20号——企业合并》对商誉的解释为：企业为了创造更多的利润空间进行商业收购，在收购当日被收购企业的资产公允值多出账面价值的部分即为商誉，出现的差额即商誉减值。从2018年开始，我国规定所有上市公司企业每年都要对商誉减值进行测试，即使没有发生商誉减值现象也要实施测试，还要形成相关信息库按季度或年份进行报备。我们从以下几方面来分析商誉减值的概念：（1）当企业属于同一控制性质的进行合并不会产生商誉，只有非同一控制的企业进行合并才会产生商誉;（2）商誉不可能独立存在，它要依附于企业存在，与企业生存发展密切相关;（3）商誉的价值是由收购时产生的不同协同效应决定的;（4）商誉不仅具有依附性，还具有不确定性，其价值的大小受市场经济的影响而发生变化。由此我们可以总结，商誉是企业在资产没被确认前的其他资产公允值差额，受经济市场的影响而发生变化，商誉的确认是一个复杂而困难的过程，无法单独完成确认，必须依赖于企业，并且随着企业在经济市场受到的影响而不断发生变化，虽然我国对商誉进行了很好的定义和解释，但受生活要素控制的影响，在实际操作过程中诸多问题凸显出来。因此，我们就要更加谨慎对待。从商誉以上几个特点可以看出，商誉的确认并不是单独完成的，它需要依赖于企业存在，并且会经常变化。近年来，我国越来越重视商誉的减值问题，处理好商誉及其减值，可以更好的帮助企业统领全局运筹帷幄，提高企业对市场的了解，拓展企业利润空间和发展潜力，促进企业的商誉从内部力量逐步转化为外部价值，推动企业可持续发展。

2 商誉的确认和计量及其减值测试方法

不同国家对商誉的理解存在较大差异，这种差异可以使我们更好地提高对商誉及商誉减值的了解。我国对商誉的定义是指购买方为了实现未来利润而支付的资产，是在购买日购买方取得的超出资产公允值价值的部分。随着企业的发展，它又可以细化成自创商誉和外购商誉两部分。企业在发展过程中，不断地创造价值，通过自身经验的不断累积和开发使企业实现超额利润，这部分价值就可以称为自创商誉。自创商誉包括很多层面，如企业的无形资产，如企业品牌效应、企业在社会上的影响力、企业的管理理论以及企业的地理位置等，这些都是企业自身的隐形价值，当这些隐形价值进行买卖后，企业的自创商誉就变成购买企业的外购商誉。在进行财务处理时，自创商誉可以归纳到费用科目。外購商誉与自创商誉不同，从字面意思不难理解，外购商誉就是指企业进行合并或买卖时进行财务核算产生的资产公允值差额，它可以是正数差额，也可以是负数差额，一般我们把负数差额称之为负商誉。随着企业的发展，商誉价值可能会持续增长，也可能因为经营不善而导致商誉出现负增长。综上分析，我们可以看出商誉的不确定性以及进行商誉确认时的复杂性。

2.1 商誉的计量

早期我国并没有重视关于商誉确认的问题，随着高新技术的不断发展，我国各种信息产业的不断发展，商誉的计量对于企业的发展已经变得举足轻重。因此，商誉逐步成为一个热门话题纳入会计核算的重点环节。上文我们提到不同国家对商誉有着不同的理解，基于这种差异，在进行商誉计量和处理上也有所不同，商誉的不确定性在于它不拘泥于某一固定规律，可以以多种形态存在，而不同国家对商誉问题的处理也是按照不同国家企业的实际情况进行的，好的商誉处理没有固定不变的，只有最适应的。

2.2 商誉的减值测试

对于合并形成的商誉，必须每年都要进行减值测试。针对不同国家对商誉减值的处理方式不同，以我国和美国商誉减值测试方式对比分析，可以看出进行商誉减值的测试时，要根据国家企业的实际情况研究具有针对性地测试方法。

3 上市公司在进行商誉减值测试时容易出现的问题

3.1 对商誉的理解不够全面

企业在进行合并或买卖过程中，不可避免的会遇到商誉问题，上文我们提到商誉属于一种隐形资产，具有高度的不确定性和不可辨识性，它不可能独立存在，必须依附于企业进行转让。如果一个企业想要在买卖过程中直接对商誉进行减值测试，那是不可能做到的。上市公司想要进行商誉减值测试，首先要了解商誉的准确定义，如果上市公司只是单纯的把收购对象进行测试是远远不够的，商誉不仅具有依附性，还具有不确定性，它有可能在并购过程中增加，并购对象也有可能由多个复杂的资产组构成，当买卖完成后，商誉的计量对象就发生了变化，要想完成商誉减值测试，就要把企业资产进行细化，然后再对不同资产组的商誉进行测试。很多上市企业对商誉的价值估计过于乐观，这些企业在进行商誉减值测试时，把非经营性资产等与商誉无关的资产也包涵其中，造成商誉价值虚假，不利于企业未来发展。随着我国信息化的不断提高，与世界经济的逐步接轨，很多企业在国际市场上的位置已经不能同日而语，这些企业更要对商誉有正确的确认，促进企业长远稳定发展。

3.2 如何正确处理商誉测试

进行商誉处理时，首先要明确了解商誉属于隐形资产，它必须依附于企业存在，它不能作为个体存在，一般的处理方法分为以下四种：一是进行商誉减值测试，它是最主要的处理方法;二是在系统内部进行摊销，以便减轻企业压力;三是进行核销处理，不做会计核算;四是无限期保留延续，不做处理。我们主要分析第一种方法，即对商誉进行减值测试。在进行商誉减值测试时，要先对相关的资产组进行确定，也就是所谓的计量单元，它是进行商誉测试的根本条件，但很多企业只是简单的把购买时购买对象的股权进行测试，忽略了测试方法中的相关规定，造成商誉减值测试的无的放矢，本末倒置。

3.3 上市公司无法做到主动提供商誉信息

不同国家对商誉的处理方式各不相同，我国的商誉处理现状是上级相关部门要求提供，企业才被动的提供商誉信息，无法做到主动提供商誉信息。如果一个上市公司进行并购时，它的商誉减值存在较大数值的波动，相关部门要求提供商誉信息时，对投资人来说已为时过晚，投资人掌握不到商誉的最新动态，对其企业今后发展是非常不利的。就如事先已经进行了会计核算，过后才把商誉进行测试，这种测试只是一个形式而已，已经不具有任何财务意义，对上市公司的会计核算也起不到任何指导作用。

4 上市公司商誉及减值测试问题的建议

4.1 完善减值测试机制，细化商誉

在经济市场中，商誉对于并购企业来说起到举足轻重的作用，它属于一种无形资产，意义相当于该企业的商标、专利权等，能够给企业带来一定收益。特别是近年来我国越来越多的企业实施了并购，在并购过程中不可避免的涉及商誉问题，这就亟需出台一套与之相应的商誉会计准则，使企业在进行商誉减值测试过程中可以得到有效地规范和指导，推动企业在经济市场中积极健康的发展。近年来，虽然我国针对商誉处理问题也制定了许多规章制度等，但在实施过程中仍然问题频出。例如有的企业在并购时没有及时处理商誉问题，造成企业损失;还有的企业对发生的商誉减值没有及时进行账务处理，没有按时对减值的商誉进行计提和摊销，严重影响了企业的利润和未来发展;有的企业在并购时，对于商誉值预估过高，这样有可能造成后期企业商誉减值差额增大，增加了企业生存压力。针对上述种种现象，我国亟需出台一套科学严格的系统商誉处理机制，对不同行业的商誉进行不同划分，细化到每一个计量单元，对不同资金组采取不同处理办法，对企业发展过程中可能出现的商誉波动进行预测，找到问题症结所在，分析解決办法。

4.2 从内部入手对商誉问题进行有效控制

近年来随着我国经济的飞速发展，大量上市公司的资本呈滚雪球般增长，这些上市公司的商誉也进入“疯狂”累积状态，有的企业高达万亿。在这种状态下，如何才能有效防范商誉减值给企业带来的资产风险就成为众多企业普遍关心的问题。首先要从企业的内部结构进行调控，商誉的最初形态是从外部收购来的，它与企业的资产密切相关。同时，企业内部一些隐形资产都与之相关联，它决定着企业内部管理水平和管理效益的好坏。商誉渗透在企业发展的每一阶段，因此从企业内部进行调控，将有效降低企业金融风险。

4.3 及时对商誉减值风险进行监督管理

企业在运作过程中，更多的管理者把管理重点放在财务风险控制上，忽略了商誉减值对企业发展造成的损失。在企业进行并购时，商誉减值就应该作为风险防范的重点引起企业管理者的重视。面对商誉减值风险，企业要重视并购环节，在并购后可能存在的商誉减值风险要及时发现，及时制定调整方案进行干预，结合企业的发展特点来评估商誉减值风险可能对企业所造成的影响。企业管理者还要时时做好防范商誉减值风险的准备，对企业内部问题进行跟踪管理，结合外部服务组织，化解可能存在的风险，加强企业资产的监督机制，维护企业经营健康稳定发展。

参考文献

王秀丽，胡叶，陈继萍.溢价并购下的商誉减值研究[J].新疆财经，2018（05）.

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张际萍.企业商誉会计处理的中美比较[J].财会通讯，2017（34）.

叶卫民.商誉的审计应对[J].财会月刊，2019（01）.