摘要：2017年7月5日，财政部修订发布了《企业会计准则第14号——收入》（以下简称“新收入准则”），为我国互联网企业会计工作带来了新的机遇与挑战。本文通过了解我国修订收入准则的相关背景，并探讨新收入准则在互联网企业中的具体应用，以期能使互联网企业财务人员更为精准地认知新收入准则，并将其熟练应用于实际操作之中。

关键词：新收入准则;互联网企业;应用策略

中图分类号：F275;F49  文献识别码：A文章编号：2096-3157（2020）14-0128-02

一、引言

自改革开放不断深化之后，越来越多的中国企业开始积极走向世界，再加上互聯网企业的飞速发展，新的商业模式开始不断出现在市场中。在这种情况之下，原收入准则的适用性开始受到了企业与专家的质疑，原收入准则在全新的商业模式之中存在较大的不适用性，比如，如何区分销售商品收入和提供劳务收入，如何判断商品所有权上的主要风险和报酬转移，如何区分按总额还是净额确认收入，对于包含多重交易安排或可变对价的复杂合同如何进行会计处理，等等，导致互联网企业同类业务使用不同的确认方式及计量方式，严重影响互联网企业会计信息的质量，导致其会计信息可比性不断被削弱。因此，为解决旧收入准则中存在的不适应性，进一步规范收入确认、计量和相关信息披露，并保持我国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同，在借鉴国际收入准则内容之后，以我国实际情况为基础，在结合各方意见的基础上重新修订成为新收入准则。

二、新收入准则对企业的主要影响

在新收入准则中，对于企业的影响点主要有：企业收入确认的进度会得到加快或者推迟、会改变企业对于收入确认的时点或者时段、企业需要作出新估计与判断以及需要调整收入涉税项目等，例如对于游戏公司而言，新收入准则下只有一个控制权模式及确认模式。可见，新收入准则明确了企业收入确认的模式与原则，提升了企业财务信息的可比性。下面以电商企业及游戏行业为例，阐述新收入准则对互联网企业的主要影响。

1.电商平台企业

（1）销售退回权条款下的收入确认

随着网络技术的进步与发展，网络购物已经成为当下人民购物的主要方式之一。网络购物的飞速发展使电商平台企业在进行会计工作过程中存在较大的机遇与挑战，其中最为突出的问题便是部分商品在销售过程中附有销售退货权或价格保护承诺，导致销售收入无法有效处理。

同实体店相比较而言，消费者在进行网络购物时，由于无法直接与货物进行接触，导致两者之间信息不对称程度较高，因此，为了保证消费者购买欲不断扩大，大部分商家会以七天无理由退货为基础开展销售。除此之外，我国法律法规也明确规定商家赋予购物者后悔权为合法权利。在实际销售过程中无条件退货的条件较为宽泛，当产品质量存在问题，消费者可以向商家提出无条件退货，而客户说主观意愿想要退货，也需要满足客户的实际需求。由于无条件退货的原因存在一定差异，因此，其风险和报酬转移时间也存在一定差异。

在新收入准则条款之中，对于附有销售退回条款的销售，在客户取得相关商品控制权时，企业应当根据因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，并根据预期因销售退回将退还的金额确认负债;与此同时，企业应当根据预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，并根据所转让商品转让时的账面价值扣除上述资产成本的净额结转成本。而且每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况;如果发生变化，就应当作为会计估计变更进行会计处理。

而在现行收入准则之中，对于附有销售退回条件的商品销售，是购买方根据有关协议有权退货的销售方式。这样，企业按照过去经验可以合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，一般应在发出商品时确认收入;而企业是无法合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。

可见，根据新收入准则内容可知，无论是上述所说的哪一种无理由退换货物的条件，都需要客户在取得到商品控制权之后才能够确认。企业还需要重视商品退货过程中可能出现的资产与负债，重视评估销售退货的可能性。由此可知，新收入准则的应用使商家会计信息的可比性不断提高，能从最大程度上减少主观判断对于商家造成的损失[1]。

（2）主要责任人及代理人的收入金额计量

互联网企业在发展运行过程中的一大特征便是不断创新商业模式，因此，产权归属界定也成为互联网企业发展过程中一项极为复杂的问题，如收入计量问题便是其中需要着重思考的部分。美国一家做空公司曾经发布一份研究报告，其中对于唯品会的财务问题进行了一定的质疑，认为其有高估收入的嫌疑，这件事情引起了国内外相关学者的大面积关注。出现这种事情的主要原因是由于在当时的环境中，我国的收入准则中未能明确规定总额法与净额法，只是将委托代销分为买断或收取手续费方式，前者按照全额确认收入，后者按照净额确认收入。但是互联网企业之间存在的合作模式本来就呈现多元化发展，在不同模式下了解本次交易收入的风险与报酬是否转移存在较大的困难。

在新收入准则中，对于企业总额法与净额法的收入确认方式已经有了极为明显的界定。若企业在进行商品转让过程中仍旧拥有对于商品的控制权，则企业在交易时身份是主要责任人，故对于商品质量及后续服务的仍然是主要责任人，应当根据应收或已收对价总额进行收入确认;若企业进行交易的身份仅为代理人，不拥有对商品的控制权，也不是主要责任人，那么则需要按照预期有权收取的手续费或者佣金的金额进行收入确认，同时这一金额需要根据应收或已收对价总额扣除应支付给其他有关方的价款之后的净额，或者根据既定的佣金比例或者金额等进行确定。例如淘宝、当当、京东商城等电商平台在进行交易过程中，首先需要判断自己的地位是主要责任人还是代理人。在笔者看来，判断企业是否为主要责任人应当考虑以下四种因素。

第一，在签订合同时需要查看合同条款中规定的首要义务人是否为企业。如果企业仅需要在整个交易过程中完成对商品的运输，则该企业为代理人，最终收入按净额法确认;若企业向消费者提供商品过程中需要承担起首要责任，或企业可以自由选择多个供货商的商品，则应当按照总额法最终确认收入。

第二，一般情况下，存货风险主要包括商品价格变动、滞销积压等。因此，若商品出现退货情况时，其所有权会直接转归企业;若商品价格下跌时企业无法向供货商索要补偿，在这种情况之下，企业也是主要责任人。

第三，若企业能够自主定价商品的价格或制定商品服务的规格，企业便是主要责任人。

第四，若客户在得到的商品或相关服务之后未能支付应当支付的款项，企业必须向供货商支付货款，也就是说企业在整个交易过程中承担了一定的信用风险，此时需要以总额法为基础确认最终收入;如果供货商提供存在质量问题的产品或服务，导致客户要求赔偿，企业被列为第一赔偿人之列，在这种情况之下，企业承担了信用风险，作为主要责任人，应当按照总额确认最终收入[2]。

2.游戏企业

近些年来，我国游戏相关企业发展速度较为迅猛，例如腾讯的《王者荣耀》、网易的《阴阳师》、叠纸的《恋与制作人》等游戏，都引起了大家的广泛关注。游戏行业繁荣的表象之下，其收入的问题也开始引起了相关专家的讨论，在笔者看来，新收入准则的出台能够引导游戏类企业完成以下问题。

（1）虚拟产品收入分类及确认时间

一般情况下，我国游戏相关企业会以免费游戏增值服务为基础得到盈利项目，也就是说，游戏类企业可以向消费者销售道具这一类的虚拟产品，从中获得一定的收入。游戏类企业出售的道具为有使用次数限制的道具、有使用期限限制的道具、无限制道具，由于道具之间本身的特性不同，因此，在收入确认时间上存在一定的不确定性。在原收入准则之中，这一类虚拟产品收入存在较多不同观点。大部分游戏相关企业会按照道具的使用寿命次数以及用户的活跃度等因素确定最终的收入。而新收入准则对其进行了明确的规定，要求对于游戏类企业虚拟产品的收入确认时间可按照表中的内容进行，能有效保证其使用期限，预估情况较为合理。

（2）虚拟货币收入确认时间

消费者在享受游戏增值服务时，会使用虚拟货币进行支付，而非使用真实的人民币进行支付，在实际交易过程中，玩家首先需要利用真实货币交易到一定数额的虚拟货币，而后再用虚拟货币购买游戏需要使用的道具等。在新收入准则规定中，企业需要将合同详细分解，使其能够被分解为多个履行合同约定义务，而后将价格分摊到各个义务之上，最终在履行了各单项履约义务时分别确认相应收入。因此，笔者认为消费者在购买游戏中的虚拟货币时，虽然其不可转化为现金，但是游戏企业依旧获得收益，只是尚未履行提供虚拟产品或服务这一义务。也就是说，消费者在进行虚拟货币的购置过程中，还未取得相关产品或服务的控制权，还不能确认收入，只能作为预收账款进行处理。等到消费者使用虚拟货币购买相关产品或服务时，便可以有效确认收入[3]。

三、结语

在对比了新收入準则与旧收入准则的内容之后，从确认方面与计量方面，新旧收入准则的确存在较大的差异。这些内容需要会计工作者，更为直观地了解新收入准则的变化，才能更好将其应用在实际工作之中。互联网企业本身种类繁多，除了所分析的虚拟货币收入、虚拟产品收入附有退回权的收入确认等，还有广告互换、关键词搜索广告等业务值得深入探究。

参考文献：

[1]胡行楷.浅谈新收入准则下电商企业收入确认时点的探讨[J].商讯，2019，（22）：77+79.

[2]罗明江.我国新收入准则在互联网增值服务的应用研究[J].中国市场，2019，（03）：185～186.

[3]王琴，罗刚强.互联网平台企业积分营销会计处理[J].中国乡镇企业会计，2018，（11）：37～38.

作者简介：

许英琳，供职于中国铁塔股份有限公司广东省分公司。