李望

【摘要】近年来，跟踪审计受到社会广泛关注，一些政府投资建设项目逐步实现全过程跟踪审计。但是就政府投资建设项目跟踪审计的现状来看，由于在跟踪审计过程中没有把握好关键控制点，致使跟踪审计在具体实施过程中仍存在许多问题。本文从政府投资建设项目跟踪审计的相关概念出发，对政府投资建设项目跟踪审计的现状进行分析，研究了跟踪审计的关键控制点并据此探讨完善跟踪审计的对策，以期使跟踪审计能够充分发挥其在政府投资建设项目中的作用。

【关键词】政府投资建设项目；跟踪审计；

关键控制点

【中图分类号】F239

一、政府投资建设项目跟踪审计概述

政府投资建设项目，也可以被称为公共财政投资项目，或者国家建设项目，系指国家政府作为投资主体通过投资或投资补助、贴息等方式主导建设的具有行政性、公用性、公有性等性质的大型公共项目。政府投资建设项目作为政府实现其职能的重要手段，在当前经济社会转型和向服务型政府转变的关键时期，尤为受到关注。

政府投资建设项目一般而言投资规模较大、建设工期较长、管理环节更是错综复杂，致使审计难度加大，审计的效用难以发挥。为了有效应对这一问题，跟踪审计的做法便应运而生。跟踪审计主要是指审计部门针对政府投资建设项目，从项目准备阶段到项目具体实施过程再到最终的竣工决算，进行全面全方位审计，从而达到事前、事中、事后全过程监管。实行跟踪审计，有利于及时发现项目中存在的问题，有利于维护政府和社会公众权益。

跟踪审计作为政府投资建设项目相关领域中备受青睐的新型审计模式，相比于传统的事后审计而言，具有如下优势与特点： 第一，预防性。跟踪审计强调审计人员时间上的提前介入，注重在项目建设过程中及时高效察觉具体问题。第二，过程性。跟踪审计强调对项目建设全过程审计。第三，动态性。与传统事后审计的静态性相比，跟踪审计重在动态性的发挥以体现跟踪审计的巨大优越性。第四，时效性。跟踪审计强调在造成损失之前及时发现和解决问题。第五，威慑性。跟踪审计全过程参与项目建设的监督工作，增强了审计工作的威慑性作用，有利于各部门自觉履行相应职责。

二、我国政府投资建设项目跟踪审计现状分析

针对政府投资建设项目实行跟踪审计，不仅能够及时发现项目运作过程中产生的各种问题，同时也能促使政府投资建设项目相关管理制度逐步走上规范化，督促各部门各司其职、相互牵制，有利于促进项目规范管理。此外，跟踪审计全过程、全方位审计的特点，可以提高项目建设透明度，吸纳公众和社会监督，从而减少政府投资建设项目领域贪腐现象的发生。

尽管跟踪审计能够克服传统事后审计的诸多弊端，但就当前而言，我國跟踪审计在政府投资建设项目的具体运用中仍然存在许多问题。

（一）跟踪审计法律法规亟待完善

跟踪审计作为当前一种全新的审计模式，各级审计机关根据各地实际都对此进行了大胆的创新实践，并出台颁布了一系列规范性文件，但是从法律法规的层面来看，当前跟踪审计尚缺乏直接的法律依据，尤其从全国来说仍然没有形成统一的跟踪审计规范和标准，不利于跟踪审计的规范化建设和广泛性运用。各个地方实施的标准和具体做法不统一，地方审计机关和审计人员在审计工作中主观随意性过大，导致跟踪审计极易受到审计队伍和人员个体的影响，审计工作的独立性、权威性遭到质疑，审计风险也会加大。

（二）审计工作定位不清、内容不明

处于双重领导之下的审计机关，同时受辖于上一级审计机关和本级人民政府，导致审计机关在具体审计过程中对自身的工作定位和工作内容难于把握。同时，有关人员对于跟踪审计存在误解，以为有了跟踪审计便可以避免一切问题的发生，把审计当作合格的保障。审计监督在实际实施过程中极易转化为行政管辖，审计机关和审计人员有时也确实有意无意中充当了参谋或助手的角色，导致审计工作的缺位或越位现象极易发生，给审计工作埋下了巨大隐患。

（三）审计介入时间点难以把握

跟踪审计要求对项目建设全程进行审计，但跟踪审计究竟该从什么时候开始介入，并没有统一的答案，各地做法也不尽相同。项目前期审计在我国基本上长期处于盲区的状态，目前的做法也大部分都是集中在从项目施工阶段开始介入，但是这种做法无法彻底贯彻跟踪审计的理念和精神。

（四）审计机关与建设各方责任牵扯

项目建设过程中涉及到建设、代建、监理、施工、质量监督等多个部门和单位，责任划分本就不易。同时，责任的相互重叠和交叉，为各部门责任推诿埋下了隐患，导致参与项目建设的部门和单位虽多，但却发挥不了各自相应的职责与作用。审计机关最后无赖被推到把关人的位置，甚至有的党政领导也把审计机关当做是最后把关人，致使审计责任与审计风险都进一步加大。

（五）审计队伍人员素质参差不齐

跟踪审计的性质决定了其业务量巨大，而且时间紧、任务重，不同项目具有不同个性化特征，与现有审计队伍、审计人员力量薄弱的矛盾可谓十分突出。尽管审计机关可以通过聘用中介机构或者直接委托事务所等中介机构进行跟踪审计，但由于中介机构本身鱼龙混杂、人员素质参差不齐，审计质量很难得到有效保障，跟踪审计的风险甚至不降反升。

三、政府投资建设项目跟踪审计的关键控制点

跟踪审计涉及项目全过程，包括项目的前期准备、项目施工以及最后的竣工决算，但这并不意味着跟踪审计需要事无巨细地对整个项目流程全部进行审计，而是应该有效把握住审计工作中的关键控制点。

所谓关键控制点，就是指在整个项目建设或是管理流程当中比较容易产生问题的环节，是跟踪审计应当作为重点领域进行审计的对象。这些关键控制点或是对项目后续建设具有重要影响，或是对工程造价、工程质量等方面具有关键性和决定性意义。抓住跟踪审计的关键控制点，便能够由全天候式的审计监督转变为对关键控制点的跟踪审计，从而提高跟踪审计的效率，降低跟踪审计的成本，达到事半功倍的审计效果。

（一）项目前期准备阶段

前期准备阶段的关键控制点：1.项目可行性研究报告，包括：投资前景；技术可行性；投资估算；资金筹措及最终结论合理性。2.勘测与设计，包括：勘测设计单位资质及证书；施工图草案；后续设计方案变更；勘测、设计、施工逐步推进原则。3.概预算，包括：投资、概算与预算三者之间的控制；施工图预算；概预算编制。4.招投标阶段，包括：招投标流程；投标单位；评标与定标组织；招投标指导委员会的批复文件。5.合同签订的控制，包括：合同完整性；施工单位的资质和手续；有关部门的审查和审批；合同具体内容和主要条款；有无违规分包现象。

（二）项目建设实施阶段

建设实施阶段的关键控制点：1.项目施工进度，包括：转包分包情况，现场施工方案及工序签证单等。2.工程质量，包括：所使用材料和设备的质量；针对项目实施的质量管理制度；质监部门对工程质量的检测结果。3.隐蔽工程，主要是对其工程量的核算与确定。审计组应当在隐蔽时点之前到达施工现场，检查隐蔽工程的真实性，以及是否按照设计规范和设计要求完成。4.变更签证。对于项目变更，应当审查是否符合设计要求，是否超出之前制定的概预算范围，是否按照经济性与适用性原则进行。5.资金管理，包括：施工材料采购价格的确定；工程进度款的结算与拨付业务；项目资金外借使用情况等。

（三）项目竣工决算及验收移交阶段

竣工决算阶段的关键控制点：1.工程量核算，包括：工程量计算具体规则与方法；施工图纸与有关的现场签证是否相符。2.工程造价，包括：结算单价与中标时报价的比较；各项具体费用的计取比例及计算方法；材料价差的调整依据；施工单位自购材料的合同文件。3.综合绩效评价。政府投资建设项目应当在重视经济效益的同时兼顾社会效益与环境效益，因此对其的审计一方面要求审查项目投入产出效益，另一方面也要重视审查建成后对社会的影响程度，审查项目建成后对环境和资源的影响程度。

四、完善政府投资建设项目跟踪审计的对策研究

（一）建立和健全跟踪审计法律法规

要使跟踪审计这种全新审计模式得到有效推广和运用，就必须加紧制定与之相配套的法律法规，加紧制定跟踪审计准则以及跟踪审计指南，从而帮助审计机关和审计人员扫清工作定位模糊、工作内容和深度难于把握等实质性障碍，解决审计机关与建设各方职能交叉、责任不清以及审计机关对事务所等中介机构约束管理等具体问题，使跟踪审计工作真正做到有法可依、有例可循。

（二）准确把握介入时间以及工作定位和深度

通常，就工程造价而言，工程前期阶段对造价的影响程度更大，而施工阶段对造价的影响则相对较弱。由此，跟踪审计工作的开展有必要选择项目前期阶段作为时间上的初始介入点。跟踪审计的定位和深度方面，则要始终拿捏好“度”，要做到既不越位也不缺位，要注意保持审计形式和实质的双重独立性，勿让审计越俎代庖介入管理者的职责范围。审计人员要始终明确自身工作定位和深度，切实履行好自身职能，如此方能最大化发挥审计的监督控制作用。

（三）注重跟踪审计关键控制点的把控

跟踪审计任务重、历时长的固有特点，决定其必须采取抓大放小的审计方式，必须找准审计的关键控制点。尤其应当关注如下几个方面：

1.招投标和工程合同审计

主要应从招投标文件及合同的审查入手，尤其应当重视把握合同与文件的关键性内容，对于合同的重要条款，要加大审计力度，重点检查条款是否严密、有无明显缺陷。

2.施工过程的监控，重点关注工程变更及隐蔽工程

工程变更往往容易成为施工单位间接谋取暴利的途径，在招投标阶段投标人故意压低报价以争得项目，但一旦签约便想方设法变更设计图纸以虚增工程量。在此情况下，审计人员应当重视对工程变更必要性及变更价格的审计。对于隐蔽工程，则要求审计组能够深入施工现场，保持对隐蔽工程施工動态的关注，针对重要隐蔽工程还要参与验收以便摸清实际情况，防止施工方弄虚作假。

3.竣工决算审计

竣工决算阶段的审计要注重整体把握和重点把握的结合。宏观层面，要求注重从整体流程上把握审计质量、防范审计风险，要求审计人员回顾和总结项目建设全过程，将项目最终的实施情况与最初的筹划情况两相比较，看是否达到预定的目标，并进行原因和差异分析。微观和具体层面，则要细致把握项目控制的每个重要关口，对项目从开始筹划到最后竣工全过程发生的开支费用仔细核算，打好资金环节审计的攻坚战，对于工程进度款的结算与支付要进行重点审计。

（四）妥善处理与建设各方关系

一方面，审计机关要及时督促被审计单位加强内控制度的建立和完善，严格按照规章制度办事，从源头上避免和减少问题的产生。另一方面，要积极加强同建设各方的沟通与交流，注重资源、信息间的共享，打造合力优势。审计人员在审计过程中，应把握好言行尺度，尽量做到各方能积极主动配合审计人员的工作，使其乐于接受和采纳审计人员意见、建议，这对于跟踪审计工作的顺利进行与开展有着至关重要的作用，也有利于实现对被审计单位审、帮、促全面结合的良好效果。

（五）多途径壮大发展审计力量

短期来看，可以通过引进外部人才等方式，吸纳所亟需的复合型审计人才参与跟踪审计。同时，可以与事务所等中介机构的专家合伙人建立稳定的合作关系，聘请他们对跟踪审计工作提供建议咨询与具体指导，甚至可以邀请事务所作为协审单位同审计机关共同实施跟踪审计。但从长远来看，则应该更加注重对审计机关内部人才的培养与选拔，通过各种专业培训或奖励措施，促使审计人员不断更新自身观念、知识和技能，适应跟踪审计工作的实际需要，从根本上化解审计人才的内部瓶颈问题。

主要参考文献：

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