（淮南师范学院经济与管理学院 安徽淮南232038）

一、排污权交易概述

排污权是指排污单位经核定、允许其排放污染物的种类和数量。建立排污权有偿使用和交易制度，是我国环境资源领域一项重大的、基础性的机制创新和制度改革，是生态文明制度建设的重要内容，将对更好地发挥污染物总量控制制度作用，在全社会树立环境资源有价的理念，促进经济社会持续、健康发展产生积极影响。在核定单位的排污权总体容量之下，通过新技术、新工艺将单位的排污降到核定总量之下，而将富余的排污权进行交易，由此通过建立排污权交易制度，积极探索建立环境成本合理负担机制和污染减排激励约束机制，促进排污单位树立环保意识，主动减少污染物排放，加快推进产业结构调整，切实改善环境质量。

国际财务报告解释公告对排放权交易的定义为：“通过确定污染物的排放总量，在此基础上，颁发许可证分配指标，并允许在市场上交易。排放者可以从政府手中购买，也可以向拥有排放权的排放者购买。”可以看出，排污权属于资产要素，排污权的交易对企业的财务状况和经营成果会产生影响，按照会计信息质量的要求，应对该影响进行相关核算和信息披露。

目前，关于排污权的会计确认，尚无统一共识，我国也无相关会计准则对此规范，我们只能根据相关要素的定义进行鉴定，关于排污权划分为何种资产，目前基本有三种观点，即：存货、无形资产和金融资产。但是，无论哪种，排污权必须在公允价值下确认。

按照《企业会计准则39号——公允价值计量》要求，在公允价值计量下，资产和负债按照市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售资产所能收到或者转移负债所需支付的价格计量。

二、排污权交易会计确认

排污权是一种商品，要在市场上进行交易，建立排污权有偿使用和交易制度。对于不同的企业，其拥有排污权的目的不同，从而划分为不同的资产类别。

（一）环境资产

我国会计准则规定，无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。排污权符合无形资产的定义：排污权是由企业拥有或控制的。企业拥有排污权的所有权，可以自主支配和交易；排污权是政府为发挥污染物总量控制，授予企业的一项权力，它不具有实物形态；排污权具有可辨认性。企业无偿取得或从二级市场（排污权交易所）上购买的排污权，可以作为一项可单独辨认的资产，能够单独用于出售和转让。排污权属于非货币性资产。

但是按照现在的企业会计准则，还没有单独把排污权加入，为此，为和固定资产和无形资产区别，可以把这种和环境相关的资产，单独设置“环境资产”一级科目。

（二）交易性环境资产

根据企业持有目的不同，可以把排污权分为以短期持有以备出售和为维持正常生产经营两类，基于不同目的持有排污权，决定了相关的经济利益以何种方式流入企业。

以生产经营为目的持有的碳排放权是维持企业正常生产运转和实现企业经济利益的必需品，以此种目的持有的碳排放权所产生的经济利益是以间接的方式流入企业，可以通过环境资产来核算。

而企业持有排污权的目的就是投资，为了短期持有以赚取差价，获得相应的收益，该类企业因出售排污权获取的经济利益是以直接的方式流入企业。这种持有目的，类似交易性金融资产或持有至到期投资。 建立排污权有偿使用和交易制度，有利于企业对排污权商品进行投资。但是现有的会计准则没有对此规定，可参照金融资产，设置“交易性环境资产”科目进行核算。

三、排污权交易会计计量

传统的会计计量属性，大多数是历史成本法，按照资产实际取得的成本计量。对于排污权，其成本是市场交易中取得的，因此，排污权交易计量必须是在公允价值模式下，一般在交易所进行，或者双方直接进行交易，但是无论哪种交易方式，交易双方或多方都是市场主体和参与者，其交易价格都是在协商一致的基础上，买方收到或者卖方支付的价格。

（一）初始计量

企业排污权的取得无外乎两种方式，一种是从政府手中取得，当地政府每年会结合行业特征和企业的发展程度，对其下辖的企业的排放权的配额按一定比例分配，下达本年度的排污总量。二是从交易市场取得。例如企业本年排污权可能超标，可通过交易购买多余的排污权。无论哪种方式，必须按照公允价值计量，对于通过排污权交易取得的，这种形式好理解，对于政府无偿授予的，可按照市场的交易日时的价格进行确认。根据取得成本计入相关的环境资产或交易性环境资产、成本。

（二）后续计量

对于企业从政府手中获得的排污权计入环境资产的，可以比照《企业会计准则第6号——无形资产》规定，企业在进行环境资产的后续计量时，应根据其使用寿命是否有限采用不同的处理方式：对于使用寿命有限的无形资产，应在摊销期内按照“与所含经济利益预期实现方式有关”的形式合理摊销，对于排污权一般不要考虑残值；而对于不确定使用寿命的排污权则不摊销，但每期期末要进行减值测试，如若发生减值，需要计提相关减值准备。

确认为交易性环境资产后，采用公允价值模式进行后续计量，每个资产负债表日确认碳排放权公允价值的变动损益，调整“交易性环境资产——排污权”的公允价值。若在资产负债表日交易性金融资产的公允价值高于其账面价值，则调增“交易性环境资产”的账面价值，且公允价值变动调增公允价值变动损益。 反之则调减。出售排污权时，按照交易性环境资产的处置规定，将取得的价款与该资产账面价值之间的差额计入投资损益。

四、排污权交易会计披露

根据会计决策有用观，会计信息的披露主要是为了提供与利益相关者决策相关的信息。排污权作为企业的一项资产，排污权的交易对企业的财务状况和经营成果会产生影响，尤其是作为高耗能、高污染行业，应对该影响进行核算和信息披露，从而提高企业会计信息质量。

按照财务报告的列报，财务报告包括传统的报表，也包括财务报表的附注。对于排污权交易或事项,一方面要对其信息进行一系列的会计确认、计量和记录，并在资产负债表环境资产或交易性资产项目下列示排污权资产，即进行表内披露；另一方面，为了使财务报表使用者更好地理解财务信息，应该在企业财务报表附注中披露排污权交易会计处理相关的辅助信息，即进行表外披露。