作者简介：闫文婷（1987-）女，汉族，甘肃嘉峪关人，兰州财经大学研究生在读，研究方向：高级注册会计师方向。

摘 要：构建会计概念框架的逻辑起点是明确会计目标。目前，会计目标理论有两大观点：决策有用观和受托责任观。由于会计目标的定位受到会计环境的影响，而现代市场经济条件下，普遍认为企业是由利益相关者构成的“契约联合体”，本文结合利益相关者理论对会计目标的定位进行重新审视，提出对会计目标定位发展的新思考。

关键词：会计目标；决策有用觀；受托责任观；利益相关者

会计目标是一个随着时间推移而不断发展和延伸的概念，它植根于会计环境，受经济、政治、法律和社会环境的影响。会计目标不仅是理论研究的范畴，它还对会计实践起着重要的指导作用。而企业是由各方利益相关者共同作用下形成的一个集合体，在利益相关者理论的视角下对会计目标进行重新审视，对推动现代化会计理论与实践的发展有着十分重要的作用。

一、会计目标的涵义

会计目标是为将决策有用的会计信息提供给相关的信息使用者，它是财务会计基本理论的基础，财务会计理论和会计实践都是以会计目标为基础延生开来的。也就是说，会计目标包括了两个重要的内容，即会计提供什么样的信息，为谁提供这样的信息。

二、会计目标的两种典型学派观点

回顾会计理论对会计目标的研究成果，有主要的两大学派，一是受托责任学派，二是决策有用学派。

（一）受托责任学派

受托责任学派的主要观点如下：会计的目标的主要任务就是以合理的方式向委托人反映受托人的受托责任的履行情况。委托人将其所拥有的资源的经营管理权赋予受托人，并通过相关的法规、规章和制度等来对受托人的行为进行约束和激励，受托人在接受委托人的委托后，对相关的资源进行分配和管理并争取在经营的过程中最大程度的挖掘资源的效率，并将这一系列的信息反馈给委托人，委托人根据这些信息来判断受托责任的履行情况，并以此来判断是否继续雇用该受托人，在这一学派的观点下，会计信息要更大程度的强调其信息的可靠性。

（二）决策有用学派

决策有用学派主要的理论观点如下：会计目标的主要任务是将相关决策有用的会计信息提供给信息使用者。由于在企业的所有权和经营权分离的背景下，会计信息使用者在资本市场上需要做出大量的决策来保证资本增值，相关的信息使用者对于受托责任的履行效率的关注也便会随之降低。因此在这一学派下更加注重信息的相关性，也就是要求会计信息要能够对使用者提供预测的价值，提供及时的反馈信息。

（三）两大学派理论下会计目标的局限性

1.受托责任观的缺陷。当代的经营权与所有权的分离，所产生的委托与受托的关系本质上是一种契约关系。这种契约关系无处不在，不仅存在于股东与经营者和债权人之间，而且也存在于企业与众多的利益相关者之间，还普遍存在于企业内部的各个组织机构的上下层之间。但是受托责任观仅关注的是受托人对委托人的责任，更多的是强调对企业所有者的责任。并没有考虑对其他利益相关者的责任，但是企业利益相关者对企业在社会关系的网络中产生的作用是不容忽视的。只关注对股东责任的履行情况的会计目标较为片面。

2.决策有用观的局限。第一，向股东和债权人提供相关的盈利能力和偿债能力的信息是决策有用观的重点所在，但是面对企业利益相关者他们所要求获得的会计信息并不完全是此类信息，决策有用的会计目标没有充分的重视企业利益相关者的信息要求。第二，什么是决策有用，对于这一概念的界定目前还是比较模糊的，因而相关的信息对众多的会计信息使用者来说可能是无用的。第三，资本市场的有效性是决策有用观的基本前提。但是对于无论是已经较成熟的西方资本市场还是尚处于发展阶段资本市场来说，资本市场都不可能实现完全的有效。

综上所述，会计目标是随着会计理论的不断发展而发生变化的，不论是“受托责任观”还是“决策有用观”都仅是关注了委托人或是股东的相关会计信息的要求，并没有考虑到其他利益相关者的会计信息需要。这两种观点对于会计目标内容的阐述方面都存在片面性。若要想对会计目标有一个更加全面和深刻的认识，我们需要从相关利益者的视角对会计目标进行重新的审视。

三、企业利益的相关者

所谓的企业利益相关者是指，在企业经营的过程中，提供了专有的资产并为企业的生存和发展付出了相应的代价，并承担起企业的非系统的风险，并对企业经营目标的实现产生重要的影响，在此过程中其也受到企业目标实现的企业活动的影响的个人和群体。会计的利益相关者主要包括有以下几类：

从资本投入来看，股东和债权人是企业的资本投入者，股东希望所投入的资本能够获得增值，而债权人的目的是收取定额的利息和本金，他们的利益必然与企业密切相关；从企业的内部来看，上至管理层下至公司员工，他们都是企业资

产的使用者，他们的利益都来源于公司资本的保值和增值，其利益也离不开企业，必然也是会计的利益相关者；从企业的外部来看，与企业有专用性契约的大客户和大供应商都为企业提供了稳定的“市场资本”，企业的利益必须满足他们的诉求。同时，为企业提供了各种公共服务和公共性环境的政府也以税收的形式参与企业利润的分配，因此国家也是会计的主要利益相关者。

四、企业利益相关者与会计信息

企业是通过与企业利益相关者订立一系列的契约，从而获得利益相关者投入的资源以满足企业目前生存和未来发展的需要，并以契约的形式明确各利益主体所拥有的权利以及应尽的义务，当利益相关者将其所拥有的资源投入到企业，其主要的目的是期望通过当下投入的资源在未来获得相应的利益流入。利益相关者的通过其行为对企业的经营及利益分配方案产生影响，并使其向自身有力的方向发展。在这一过程中实际上是通过博弈来达到各方利益的均衡，使各方利益在一定程度上得到满足来维持契约关系的稳定，企业才能生存和发展。

五、以企业利益相关者对会计目标定位的重新思考

1.满足企业利益相关者对会计目标定位的要求：实现公平和效率的统一。

通过回顾企业理论的发展历程，可以发现企业的经济内容正在完成由生产性向契约性转换，其增长方式也正由单一的利润增长模式向多元化和可持续方向转变，公司治理的方式也由股东单一治理模式向利益相关者多元化治理方式转变。从这些变化中我们不难看出，企业在生存和发展的过程中不能仅关注经济利益和效益，对于社会效益也应给予相应的关注，这样才能实现企业发展的效率与公平的动态统一，只有这样企业才能完成目标与价值的有机融合，才能有利于企业实现可持续发展。

2.利益相关者视角下的会计目标定位：权益保护观

确保企业各个相关者利益的实现，也就是所谓“权益保护观”。这里所说的权益是指利益相关者的利益与权益，但值得强调的是，利益相关者理论下所谓的权益并不是完全否定股东及债权人的企业目标的选择和利益分配的要求，也不是要求实现所有企业利益相关者的相关利益要求，它所要求的权益是指将企业利益相关者之间实现动态的平衡，这样才有利于企业的长久发展。

财务会计概念框架是以会计目标为基础，利益相关者契约论下的“权益保护观”能够实现相关者利益的动态平衡，有利于降低企业的经营风险降低企业交易成本从而是企业实现可持续的发展，以利益相关者的视角将受托责任观和决策有用观有机的融合更具有综合性。然而本文仅是从利益相关者的角度对会计目标进行了研究，研究角度过于狭窄，利益相关者的分析不够透彻，研究还存在许多不足之处。

（作者单位：兰州财经大学）

参考文献：

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