中越无形资产会计准则比较

2014-12-03广西财经学院会计学院蒋琳玲

财会通讯 2014年3期

广西财经学院会计学院蒋琳玲

一、中越无形资产会计准则发展历程比较

（一）我国无形资产会计准则发展历程 2001年以前，我国只有会计基本准则，没有具体准则，无形资产核算按照《会计法》、《工业企业会计制度》、《工业企业财务制度》、《股份有限公司会计制度——会计科目和会计报表》等法规制度进行处理。2001年1月18日，财政部正式对外发布《企业会计准则第6号——无形资产》，之后针对存在的一些问题进行了一次修订，并于2006年2月15日正式发布了《企业会计准则第6号——无形资产》，随后于2006年10月30日又发布了《企业会计准则第6号——无形资产》应用指南，经过修订，无形资产会计准则进一步完善，也体现了与国际会计准则的趋同。

（二）越南无形资产会计准则发展历程 2001年以前，越南对无形资产（也称为无形固定资产）的核算是根据1989年颁布的《会计统计法》（2003年6月17日越南国会颁布了会计工作的最高法则——《会计法》）、《国家会计条例》、《国营企业会计长条例》和《核算和统计规定》等一系列的具体制度和规定进行核算的。2001年12月31日越南颁布了第一批会计准则，这批会计准则共有4项，其中第04号准则就是无形资产准则，越南会计准则很大程度上参考了国际会计准则的有关规定，目前适用的正是首次颁布的04号无形资产准则。

二、中越无形资产会计准则内容比较

（一）总则的比较分析两国无形资产准则的总则部分都规定了准则的制定目的及适用范围。越南无形资产会计准则的总则内容较多，共有15条，不仅给出了无形资产的定义，还对一些术语进行了注释，如“资产”、“研究”、“开发”、“原价”、“摊销、“应折旧的价值”、“有效使用年限”、“清理价值”、“公允价值”、“残值”、“活跃市场”、“可控制性”等，与国际会计准则一致。我国无形资产会计准则的总则内容较少，只有2条，但是明确提出了作为投资性房地产的建筑物，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》，企业合并中产生商誉的确认和计量，适用《企业会计准则第20号——企业合并》。石油、天然气矿区权益，适用《企业会计准则第27号——石油天然气开采》，越南没有对此进行规定。通过比较可以看出，我国的总则简明扼要，部分内容是在配套的准则应用指南里进行具体规定的，越南的总则内容多也比较详细，更接近于国际会计准则。

（二）无形资产确认的比较分析（1）无形资产定义比较分析。越南将无形资产定义为：无形固定资产是指可确定其价值并由企业持有，在生产经营、提供劳务中使用或用以出租的不具有物质形态的资产。我国将无形资产定义为：无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。从名称来看，越南称为“无形固定资产”，我国与国际会计准则一致，称为“无形资产”。从定义来看，我国会计准则强调无形资产是“可辨认非货币性资产”，越南会计准则强调的是无形资产价值的可确定性及用途，但两国在无形资产的产权、持有目的或用途、存在形态方面的规定基本一致，我国无形资产的定义更接近国际会计准则。（2）无形资产确认条件比较分析。我国会计准则对无形资产的确认基本采用了国际会计准则的标准，只是在企业合并中产生的无形资产确认上有一定差异。越南会计准则规定无形资产的确认除了满足无形资产的定义及经济利益的流入和成本的可靠性外，还强调了“预计使用时间在一年以上；按现行规定有足够的价值标准”，这是我国准则没有的规定。对于企业内部形成的品牌、商标等两国准则都明确规定不能确认为无形资产。（3）无形资产内容比较分析。我国会计准则将无形资产分为外购无形资产、自行开发的无形资产、投资者投入的无形资产、企业合并取得的无形资产、非货币性资产交换取得的无形资产、债务重组取得的无形资产、政府补助取得的无形资产。越南会计准则将无形资产分为购买单项的无形固定资产、从并购企业购买的无形固定资产、有期限土地使用权的无形固定资产、国家拨给或赠予的无形固定资产、换入的无形固定资产、企业自行开发的无形固定资产。越南没有投入和债务重组取得的无形资产，我国没有提到有期限土地使用权的无形固定资产。

（三）无形资产初始计量的比较分析中越两国对无形资产都按成本进行初始计量。例如外购的无形资产成本包括买价、相关税费以及使该项无形资产达到预定使用状态前的其他必要支出。再比如自行研发的无形资产成本为开发阶段发生的符合无形资产确认条件的开发费用，研究阶段发生的费用计入当期的费用，不得计入无形资产的成本；对于入账后发生的费用，符合相关标准的可计入资产成本，否则作为当期的费用处理，如越南无形资产准则规定“初始入账后所发生的与无形固定资产有关的费用应作为当期生产经营费用入账，除非同时满足以下2个条件才能计入无形固定资产的原价：（1）这些费用可以使无形固定资产在未来带来的经济利益比原先预计的要多。（2）开支应得到可靠的评估并与一项具体的无形固定资产有关。”此外，政府补助（国家赠予）取得的无形资产的成本，两国的确定方法也基本相同。两国准则不同的方面有：（1）通过交换获得的无形资产的成本确定不同。越南规定以一个价格不相等的无形资产或其他资产换回的无形资产，其成本按接收回来无形资产的合理价格确定，或用以交换的资产的合理价格，并以现金或现金等价物调整应支付或应收取后加以确定；以一个无形资产交换购买另一个价格相等的无形资产，或交换一个类似资产的所有权，其成本按用以交换的无形资产的残值计算。而我国对于非货币性资产交换的规定是：若具有商业实质且公允价值能够可靠计量的交换得来的资产以公允价值计量，不具有商业实质或公允价值不能可靠计量的交换得来的资产以账面价值进行计量。（2）通过企业合并形成的无形资产的成本确定不同。我国区分为：同一控制下的企业合并取得的无形资产按其账面价值进行计量，非同一控制下企业合并取得的无形资产以公允价值进行计量。越南对于企业合并取得的无形资产统一按购买当日该资产的合理价值确定，即按该资产的公允价值确定，如果没有活跃市场，那么无形资产的原价是企业根据可靠的客观条件在购买当日理应支付的款项确定。（3）对于债务重组取得的无形资产的规定不同。我国单独在《企业会计准则第12号——债务重组》中规定了债务重组取得的无形资产的成本的确定方法，越南的准则里没有相应的规定。两国无形资产的增加方式基本一致，对不同方式增加的无形资产的成本构成大部分一致，不一致的是通过非货币性资产交换增加、企业合并增加、债务重组增加的无形资产，其成本构成有所不同。

（四）无形资产后续计量的比较分析中越两国无形资产会计准则都规定无形资产在入账后，要在投入使用时至不再作为无形资产确认时止的合理有效的使用期限内进行折旧（越南称为摊销），折旧（摊销）费用按用途计入资产成本或当期损益。另一方面，中越两国会计准则都要求企业应当在年末对无形资产的折旧（摊销）方法、使用寿命进行复核，如有关情况发生了变化要进行相关的调整。两国准则不同的方面有：（1）折旧（摊销）方法的差异。越南准则明确列出了无形资产的折旧方法有三种：直线折旧法、余额递减法、产品数量法。我国准则规定企业选择的无形资产摊销方法，应当反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式。无法可靠确定消耗方式的，应当采用直线法摊销。（2）折旧（摊销）时间的差异。越南无形资产会计准则明确规定“无形固定资产的折旧年限最多不得超过20年”，也同时明确了可根据具体资产的不同情况、有关法律的规定调整有效使用年限。我国没有相关的限制规定，对使用期限确定的无形资产可以按合同、法规等确定有效使用年限，对使用期限不确定的无形资产，我国准则规定不用摊销，但是在《中华人民共和国企业所得税法实施条例》里规定了无形资产的摊销年限不得低于10年。（3）对无形资产的复核我国还规定应复核预计净残值。两国准则都要求对无形资产进行折旧（摊销）处理，对于使用寿命不确定的无形资产，我国不进行摊销，但在计算应纳税所得额时要进行调整，越南准则没有提到这点，在折旧或推销方法上，越南列举了三种具体折旧方法，而我国只明确提到了一种摊销方法，赋予了企业更多的选择权利，由企业按照预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式选择相应的摊销方法，在折旧（摊销）期限上，越南规定了折旧年限一般不超过20年，我国准则没有这一限定，但在所得税法里有限制性规定。两国准则对于折旧（摊销）费用一般都作为当期的费用处理，也可以计入有关资产的成本。

（五）无形资产处置的比较分析中越两国关于无形资产处置的规定基本相同，即无形资产不能为企业带来经济利益时要将其从账面上转销，出售无形资产形成的盈利与亏损作为当期的损益处理，越南将处置损益计入“其他收入”、“其他费用”，我国则作为处置利得损失计入营业外收支。

（六）无形资产披露的比较分析中越两国无形资产准则都要求披露无形资产的年初年末原价（账面余额）、累计折旧（摊销）额、折旧（摊销）方法、用于担保（抵押）的、研究开发的无形资产等。越南的会计准则对于财务报表中披露的与无形资产相关的信息比我国会计准则要求的更为详细，既规定了在财务报表中要披露的信息，也规定了在财务报表说明中要披露的具体信息，而我国会计准则规定，企业应按无形资产类别在附注中披露，披露的内容较少。