特别策划 分论

出租包装物的租金收入如何确认

问：南昌华荣食品有限公司销售乙产品500箱，每箱不含税售价60元，同时出租包装物500个，承租期两个月，租金收入共计2925元；另收取包装物押金每只10元，上诉款项均已收到。请问，出租包装物的租金收入如何确认？具体有什么规定？

南昌华荣食品有限公司 李经理

答：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号，以下简称《企业所得税法实施条例》）第十九条规定：企业所得税法第六条第（六）项所称租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

一、租金收入的来源范围

租金是以当事人双方存在租赁合同关系为前提的。根据《中华人民共和国合同法》第二百一十二条租赁合同是出租人将租赁物交付承租人使用、收益，承租人支付租金的合同。租金是为取得租赁物的使用权而支付的代价，是租赁合同的必要条款。租金收入即企业将自己的财产出租给其他企业或个人使用并从中收取的费用。税法列举了固定资产和包装物两类通常作为租赁物的企业资产类型。固定资产，包括企业的厂房、生产设备、运输工具等，由于其物质形态较为稳定，可供长期使用，可作为租赁物提供给他人使用而发挥其经济价值。包装物是为产品提供包装的部分，也可作为租赁物。其他资产，包括出固定资产、包装物以外企业可作为租赁物的其他资产，如生物资产、原材料等。

二、租金收入的确认

会计准则规定，企业的租金收入同时满足下列条件的，应当确认收入：一是相关的经济利益能够流入企业；二是收入的金额能够合理地计量。

而新税法第十九条第二款规定，租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认实现。租金的支付时间是租赁合同的重要条款，承租人应当按照租赁合同约定的租金支付时间履行支付租金的义务，因此自合同约定支付租金之日起，该笔租金在法律上就属于出租人所有，发生财产转移的法律效力。

企业销售产品时出租包装物收取的租金收入，属于价外费用，按税法规定应缴纳增值税。企业收到的包装物租金为含税收入，计算缴纳增值税时，应将其还原为不含税收入。

【案例说明】南昌华荣食品有限公司销售乙产品500箱，每箱不含税售价60元，同时出租包装物500个，承租期两个月，租金收入共计2925元；另收取包装物押金每只10元，上诉款项均已收到。

【会计处理】南昌华荣食品有限公司做分录如下：

借：银行存款 43025（30000+2500+5525+5000）

贷：主营业务收入 55000（3000+2925÷1.17）

应交税费—应交增值税（销项税额） 5525

其他应收款—存入保证金 5000

【专家提示】本例还应该注意三个问题：

一是如果企业包装物出租与销售产品无关，属税法规定的兼营业务，只要会计在账务处理时能单独核算包装物租金收入，应缴纳营业税；

二是《国家税务总局关于取消包装物押金逾期期限审批后有关问题的通知》（国税函〔2004〕827号）规定：纳税人为销售货物出租出借包装物而收取的押金，无论包装物周转使用期限长短，超过一年（含一年）以上仍不退还的均并入销售额征税；

三是《财政部、国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知》（财税〔1995〕53号）规定：对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。

【填报技巧】上述收入在《企业所得税年度纳税申报表》附表一（1）《收入明细表》第11行“包装物出租收入”中填列。该栏填报出租、出借包装物的租金和逾期未退包装物没收的押金。

金红平