销售受赠不动产是否可以差额纳税

问：销售无偿赠送的房屋是否应当差额征收营业税？差额征收营业税是否必须凭销售不动产发票？

圣安服装厂 谢军

答：根共据和《国中营华业人税民暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令第52号，以下简称《实施细则》）第五条的规定，纳税人赠送不动产或者土地使用权视同发生应税行为。同时，根据《财政部、国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111号）第二条的规定，个人无偿赠与不动产、土地使用权，属于下列情形之一的，暂免征收营业税：（一）离婚财产分割；（二）无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；（三）无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；（四）房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。也就是说，除了个人无偿赠与中列举的四种情形外，对单位或个人无偿赠送不动产或者土地使用权视同发生应税行为，应当缴纳营业税。根据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）的规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额；单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。虽然受赠人是非购买方式取得不动产或者土地使用权，但在上一环节，作为捐赠人赠送不动产或者土地使用权视同发生应税行为缴纳营业税，销售不动产差额征收营业税的目的旨在避免重复纳税，所以，从立法本意上来讲，受赠人销售受赠不动产或土地使用权应当差额缴纳营业税，但对个人无偿赠与的属于列举的四种情形之一的，不能差额缴纳营业税。

《中华人民共和国营业税暂行条例》（国务院令第540号）第六条规定：差额征收营业税必须凭合法有效凭证，取得的凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，该项目金额不得扣除。《实施细则》第十九第一款规定：符合国务院税务主管部门有关规定的凭证（合法有效凭证）是指：支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为，属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证。但由于无偿捐赠的特殊性，所以，在扣除凭据上，虽然无偿捐赠属于营业税范围，但并非必须凭发票才能扣除。发票是作为结算的依据，因为是无偿赠与，是不需要开具发票，但不开发票并非意味着不用缴纳营业税。而营业税差额扣除凭据为合法有效凭据，因无发票，相应受赠人缴纳的契税上注明的金额或捐赠人缴纳营业税的税票应当为合法凭据。另外，《国家税务总局关于增值税若干征收问题的通知》（国税发〔1994〕122号）第三条关于无偿赠送货物可否开具专用发票问题规定：一般纳税人将货物无偿赠送给他人，如果受赠者为一般纳税人，可以根据受赠者的要求开具专用发票。因为受赠方涉及进项抵扣，所以如果受赠者为一般纳税人，可以根据受赠者的要求开具专用发票。因为销售不动产也同样涉及“抵扣”计税营业额，是否可以参照国税发〔1994〕122号文执行，有待国家税务总局明确。

高云溪