王宜刚

一、新会计准则下企业合并及其相关变化对合并财务报表的影响

1.企业合并会计方法的选择及影响。目前我国的《合并会计报表暂行条例规定》要求：集团公司在编制合并报表时，合并财务报表中按子公司负债、资产的账面价值反映，并且将子公司净资产账面价值与其长期投资的成本的差额计入“合并价差”。这样一来，对合并财务报表产生一定影响，这是由于账面价值与公允价值的计价基础不同造成的。就合并资产负债表而言，在权益结合法下，则不存在这类资产的价值增减变化和当期损益的影响。而在购买法下，如果存在增值的资产确认后将在以后年度转化为成本和费用，重估后资产的公允价值通常高于账面价值，就会导致购买法下的费用、成本较权益结合法高。因此，权益结合法下，净资产收益率和每股盈利通常较高，股东权益较低，利润也较高。

2.企业合并下的合并商誉的处理。新会计准则采用了不同的会计处理方法来处理内部债券投资抵销时形成的差额和内部权益性投资抵销时形成的差额，消除了合并会计报表中“合并价差”这个内容含混不清的项目，取消了暂行规定中规定的“合并价差”项目，这样一来就大大提高了合并会计报表的可理解性。新会计准则提高了合并会计报表的可理解性，既确认了内部债券投资抵销时形成的差额也确认了企业合并中形成的商誉是一项损益，这样就会使我国合并报表会计规范与国际标准相协调。

商誉代表的是合并中被购买方有关资产以及由于不符合确认条件而未予确认的资产产生的合并盈利能力或者说协同效应。此处说的是购买法中商誉的处理问题，因为采用权益结合法不涉及商誉的问题。

3.合并费用的处理。非同一控制下，企业合并成本囊括了购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用。而在同一控制下，当期损益将合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用计入其中。新会计准则充分体现了注重经济实质的原则，对于合并费用的处理原则是与合并方式相对应的，而原暂行规定中企业合并时发生的当期的费用记入损益。

二、应对策略及措施

1.建立确定公允价值的系统和方法。对于那些没有可参考的活跃市场价格时，必须提供可以计量公允价值的依据，这些可以通过懂得应用计价技术来解决。对有活跃市场报价的，应该及时建立计算机跟踪系统，搜集与整理相关历史数据和市场信息以及聘请专业评估员等。这项工作需要企业的相关部门协助财务部门共同建立和完善。企业若是存在多种经营或跨地区经营，还应收集分部信息，确定业务分部和地区分部。

2.做好备查簿的登记。对于业务繁多的企业应设有专门小组负责备查簿的登记工作。特别是企业合并中形成母子公司关系的，母公司应当记录企业合并中取得的各项可辨认资产、以及子公司负债及或有负债等在购买日的公允价值，这些都是要设置备查簿来备查，这改变了以往只需要取得子公司财务报表并确认投资成本的简单操作，对集团公司财务部门的报表系统都提出了更高的要求，因此，企业进行资本运作，企业的财务人员不断流动或者说买进或卖出子公司，如果基础资料不齐全，在交接过程中很容易出现脱节和断层的现象。

3.相关部门应出台相应的配套措施。要应尽快完善公允价值形成机制。在目前高素质财会人员缺乏的情况下，新会计准则中全面引入公允价值计量，相关部门应该尽快出台对公允价值计量、确认的执行标准和相关规定，同时也要有效确定公允价值。否则，企业的经营者为达到某种目的，借此来操纵财务数据，随之而来的就是公允价值对提供真实财务信息的积极作用很可能无法实现。

4.加强对财务人员的培训。为了提供高质量的财务报表，企业一定要充分重视对财务人员的培训工作。新会计准则的内容比较丰富，特别是合并报表这部分内容难度比较大。要坚持对企业财务人员进行新会计准则知识的培训，在实践中可以采用培训与职工自学相结合的方式。应加强对相关人员的业务培训。相关政府部门也要加强对政府管理、监督、执法部门工作人员的业务培训，广泛宣传新准则，增强他们在解答社会公众的有关疑问的能力，实际工作中指导执行新准则。保证新会计准则有效实施最基础的环节就是要加强对企业会计从业人员的业务培训。加强对注册税务师以及注册会计师的业务培训，有助于保证执业质量，提高其专业胜任能力与执业水平。会计从业人员及时进行业务培训，他们是会计核算的主力军，有助于其准确处理各项经济业务，能够尽快全面运用和掌握新会计准则，保证会计信息真实、完整、准确。