丁海平 冯洪涛

企业会计准则规定，购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第17号——借款费用》应予资本化以外，应当在信用期间内计入当期损益。

其账务处理为：购买固定资产时，按分期付款额的现值之和借记“固定资产”或者“在建工程”，按分期付款额之和贷记“长期应付款”，差额计入“未确认融资费用”。笔者认为，在计算分期付款额的现值时，应当采用恰当的折现率，宜采用同期银行贷款利率；“未确认融资费用”实际上是因为晚付款而需要承担的利息，但是因为在取得固定资产时还没有实际发生，因此暂时计入此过渡性账户，等到实际确认时，再转入“财务费用”，所以未确认融资费用应采用实际利率法进行摊销。下面以具体的实例进行说明。

例：红光企业2008年1月1日购进一台不需安装的大型设备，价款总计2000万，款项分四年付清，每年12月31日付款500万，假定银行同期贷款利率为10%，为了简化核算，不考虑其他相关税费。

（1）2008年1月1日购进设备时：

借：固定资产 1584.94

未确认融资费用 415.06

贷：长期应付款 2000

现在我们可以理解成购入一台价值是1584.94万元的固定资产，由于延期付款而将要产生利息415.06万元。所以，在未来四年的每年年末，都要做出还款和确认利息费用（或者说摊销未确认融资费用）的会计分录。

（2）分期付款时，每年末付款的分录如下：

借：长期应付款 500

贷：银行存款 500

摊销未确认融资费用：

在摊销未确认融资费用时，笔者认为，第一种方法是直接计算法，具体计算过程如下：

①在08年1月1日至08年12月31日期间，红光企业欠款1584.94元，这一年欠款产生的利息158.49万元（1584.94×10%）即为应摊销的未确认融资费用，也就是说，应该确认为财务费用。

08.1 2.31确认财务费用分录如下：

借：财务费用 158.49

贷：未确认融资费用 158.49

此时，在还完第一笔款项并确认完利息费用之后，红光企业尚欠款为：

1584.94 -500+158.49=1243.43（万元），这笔欠款在09年产生的利息为：

1243.43 ×10%=124.34（万元）

②09.12.31确认财务费用分录如下：

借：财务费用 124.34

贷：未确认融资费用 124.34

此时，在还完第二笔款项并确认完利息费用之后，红光企业尚欠款为：

1243.43 -500+124.34=867.77（万元），这笔欠款在10年产生的利息为：

867.77 ×10%=86.78（万元）

③10.12.31确认财务费用分录如下：

借：财务费用 86.78

贷：未确认融资费用 86.78

此时，在还完第三笔款项并确认完利息费用之后，红光企业尚欠款为：

867.77 -500+86.78=454.55（万元），这笔欠款在11年产生的利息为：

454.55 ×10%=45.46（万元）；为了准确起见，我们可以倒挤出最后一年的财务费用，为：415.06-158.49-124.34-86.78=45.45（万元）

④11.12.31确认财务费用分录如下：

借：财务费用 45.45

贷：未确认融资费用 45.45

未确认融资费用摊销的第二种方法是我们可以采用编制“未确认融资费用分摊表”进行摊销，表格如：

08年末分摊未确认融资费用：

借：财务费用 158.49

贷：未确认融资费用 158.49

其他年末按各自的金额做相同的会计分录即可。

经过比较我们可以看出，两种计算方法的结果是一样的，但是对分期付款额500万的理解是不同的。第一种直接计算法下，是将第一年的500万还款额全部看做还的是本金，不包括利息，将产生的利息累计到下一期的本金中进行归还。而第二种方法下，是将500万的还款额先用来归还利息，剩余的才作为本金的减少额。两种理解方法大家可以根据自己的习惯思维进行选取使用。但笔者认为，相比而言，第二种方法通过“未确认融资费用分摊表”反映计算过程，更直观一些。

[1]财政部.企业会计准则.2010年12月最新修订版.

[2]刘渊,刘祖基.实际利率法下未确认融资费用分摊浅析.财会通讯综合版，2010年第二期（上）.

[3]薄海民.浅议未确认融资费用的摊销[J].财会通讯综合版，2010年第二期（上）.

[4]杨金萍.购入固定资产会计处理探析[J].中国乡镇企业会计.

[5]黄岂,王琳,汪政.对为确认融资费用的性质认识和会计处理方法的探讨[J].财会研究，2007年第五期.