罗鸣令　陈玉琢

摘 要：农民专业合作社是稳定和完善农村基本经营制度、进一步推进农村改革发展的重要举措，而当前财税政策扶持农民专业合作社发展却处于缺失状态。应制定专门的财税政策，推动配套改革，改善外部环境，以扶持农业专业合作社的建立和发展。

关键词：农民专业合作社；财政政策；税收政策

中图分类号：F303 文献标识码： Ａ 文章编号：１００３－３８９０（２００9）02－００80-04

随着农村经济结构的调整和农业产业化经营的推进，广大农民在家庭承包经营的基础上，自愿组织起来，兴办了各种类型的农民专业合作经济组织并呈现出多种发展形式。由于没有政府政策的扶持，这些合作社在发展中，不论是在参与市场活动方面，还是在自身组织运行、成员权益保护以及其他方面都遇到了一些问题。适时制定扶持农民专业合作社的政策成为中国当前法律政策制定者的首要任务。

一、扶持农民专业合作社发展的主要法规、政策回顾

国务院和农业部于1994年将山西、陕西、安徽等三省纳入农民专业合作经济组织试点省份，中国在建立农民专业合作社方面迈出了坚实一步。之后，为了进一步鼓励、支持发展农民专业合作社，党和政府相继出台了与此相关的法律、法规、政策。

1.在党的指导方针方面。2008年10月，党的十七届三中全会通过的《中共中央关于推进农村改革发展若干重大问题的决定》（以下简称《决定》）中指出：我国农村改革发展面临着不少困难和挑战，如“农村经济体制尚不完善，农业生产经营组织化程度低”。对此，党中央明确提出要“稳定和完善农村基本经营制度”，强调“家庭经营要向采用先进科技和生产手段的方向转变，增加技术、资本等生产要素投入，着力提高集约化水平；统一经营要向发展农户联合与合作，形成多元化、多层次、多形式经营服务体系的方向转变，发展集体经济、增强集体组织服务功能，培育农民新型合作组织，发展各种农业社会化服务组织，鼓励龙头企业与农民建立紧密型利益联结机制，着力提高组织化程度。

2.在相关法律制定方面。2006年10月31日第十届全国人民代表大会常务委员会第二十四次会议通过了《中华人民共和国农民专业合作社法》（以下简称为《农民专业合作社法》）。这部法律就农民专业合作社的设立与登记、组织成员构成、组织机构的构建、财务管理、专业合作社的变动（含合作社的合并、分立、解散和清算）事项、国家对专业合作社组织的扶持政策以及专业合作社相关的法律责任作了明确的规定。这为农民专业合作社的建立和发展提供了法律的准绳和依据，规范了农民专业合作社的行为、维护了农民专业合作社的合法权益和广大参加农民专业合作社农民的利益，为中国进一步制定和执行农民专业合作社的专门性法规、政策、规章制度提供了法律依据。

3.在具体政策的制定方面。由于农民专业合作社兴起的时间比较短，所以专门性的政策比较少。作为本文写作重点的财税政策则是2008年6月24日发布的《财政部 国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知（财税［2008］81号）》,而这个通知主要是针对中国目前农民专业合作社经营中出现的“增值税不能抵扣”问题。

二、当前财税政策扶持农民专业合作社发展的缺失

由于农民专业合作社的蓬勃发展超出了中国政府决策者的预期，所以在扶持其发展的经济政策、尤其是财税政策基本上处于滞后和缺失状态，使得参加农民专业合作社的农民税收负担极有可能大于未参加专业合作社的农民的税收负担，农民加入专业合作社的积极性降低，不利于发挥农民专业合作社的优势。

从总的经济方针政策上看，《农民专业合作社法》原则上规定国家应该通过财政支持、税收优惠和金融、科技、人才的扶持以及产业政策引导等措施，促进农民专业合作社的发展。而具体的财税政策则只是财政部和国家税务总局关于农民专业合作社关于税收政策的一个通知。前者是一个原则指导性文件，而后者是时隔两年之后的一个专门性政策，这说明中国的财税政策在扶持农民专业合作社发展这一领域有滞后性；同时，由于后者是涉及面比较窄而对农民专业合作组织的发展过程中的税收负担没有实质意义的减少，这也反映出中国现阶段财税政策扶持农民专业合作社发展基本上处于缺失状态。

三、以专门的财税政策扶持农民专业合作社建立与发展

《农民专业合作社法》第八条明确规定：国家通过财政支持、税收优惠和金融、科技、人才的扶持以及产业政策引导等措施，促进农民专业合作社的发展。在当前财税政策扶持农民专业合作社发展缺失的状态下，研究扶持农民专业合作社建立和发展的财政税收政策势在必行。

（一）制定财政政策扶持农民专业合作社建立和发展

1． 对农民专业合作社予以直接财政补助。按照《农民专业合作社法》的规定，农民专业合作社的资产主要是由合作社成员出资、公积金、国家财政直接补助、他人捐赠以及合法取得的其他资产所构成。但在建立之初，公积金和合法取得的其他资产这两项是空白，所以地方政府在建立专业合作社初期应依据合作社规模、专业合作社成员出资情况、他人捐赠情况等予以适当的财政补贴。由于不同地区的经济发展水平和合作社服务范围不尽相同，所以补贴标准也可以适当拉开差距。同时，专业合作社在建立之初对资金的需求量比较大，所以这部分财政资金应在合作社建立之后及时到位。

2． 制定专门的财务管理制度。《农民专业合作社法》第32条明确规定：国务院财政部门依照国家有关法律、行政法规，制定农民专业合作社财务会计制度。健全的财务管理制度是进行完整会计核算和实行有效财务监督的前提条件。当前许多地区农民专业合作社的财务管理基本上是没有建立起与其业务相关的财务资料，或者按照企业财务管理制度建立少量的财务资料，总体上呈现一种无序状态。所以财政部门应加快制定适应农民专业合作社发展的专门财务管理制度，使当前农民专业合作社杂乱无序的财务管理现状得以及时纠正。

3． 对农民专业合作社因业务发生的贷款实施财政贴息。农民专业合作社在生产经营过程中以服务其成员为宗旨，谋求全体成员的共同利益、不以营利为目的，这与作为市场经济主体的企业法人的营利性经济组织特征有着本质的区别。但这并不意味者农民专业合作社在生产经营过程中就没有银行和其他组织、个人的合法贷款项目。农民专业合作社的债务在其建立初期表现得不是很突出，但随着合作社义务的持续开展，债务规模、结构都会显示出来。

为了有效降低合作社债务负担、缓解合作社资金紧张局面，财政可以对债务利息实施财政贴息制度；而对于合作社确实因为资金困难并且有相关实物和个人担保的情况，当地政府可以引导其他市场主体共同为其取得贷款提供担保。对农民专业合作社的担保要适时监管其资金的使用情况，防止类似于乡村债务性质的或有债务出现。

4． 对农民专业合作社相关技术培训予以财政扶持。在市场经济条件下，对农民专业合作社进行技术培训是一个具有明显正外部性特征的商品或服务，成本较高。如若私人提供，则要求有较高的价格与此相匹配，农民专业合作社成员培训的成本因此相应增加，对合作社成员构成了直接经济压力，所以对农民专业合作社相关技术培训服务理应由政府提供。而政府提供的途径主要是通过财政扶持，通过相关财政支出来弥补正外部成本。财政扶持的主要领域是对农民专业合作社开展的信息、培训、农产品质量标准与认证、农业生产基础设施建设、产品质量监控、市场营销和技术推广等服务。财政扶持的主体包括中央政府和地方各级政府。由于1994年分税制改革后中央政府在财权上取得了主动地位，而相应的事权却层层下压，所以中央政府在这项财政扶持中的资金供给方面应扮演比地方政府更突出的角色，确实减轻地方政府财力负担并进一步明晰地方政府的事权范围。地方政府的角色因其拥有信息对称性优势，所以其可以在组织技术培训、组织基础设施建设和农产品质量监督等多个环节上有所作为。对农民专业合作社相关技术培训是财政在扶持农民专业合作社建立之后最主要的扶持渠道。

5． 优化财政支出结构。目前中国的支农支出主要侧重于农村基础设施建设、农村义务教育、农村基本医疗等方面，对扶持农民专业合作社这个新生的市场经济主体发展缺乏相应的理论指导和政策支撑。所以在当前形势下，地方政府首先应着力优化本级政府的财政支出结构，将扶持农民专业合作社发展的财政资金列入其预算范围内，并根据发展的实际情况适时调整其规模和相关比例。

农民专业合作社对于提高农民的素质和农民组织化程度、推动农业的产业化经营、增强农民专业合作社成员抵御风险和参与市场竞争的能力等具有明显的积极效果和推动作用，所以各级政府应将扶持农民专业合作社的资金放在财政资金优先支出行列之内。

（二）制定专门的税收政策，豁免农民专业合作社税收负担

《农民专业合作社法》从法律的角度确定了农民专业合作社的法人地位和市场主体性质，这说明农民专业合作社有纳税的义务，即便是其不以盈利为目的，但也会在生产经营活动中产生相关的税收。因此，制定专门的税收政策，豁免农民专业合作社的税收负担是支持农民专业合作社发展最直接、最主要的政策体现。《农民专业合作社法》第五十二条原则上规定：农民专业合作社享受国家规定的对农业生产、加工、流通、服务和其他涉农经济活动相应的税收优惠。而在具体执行过程中，由于可用于执法的依据缺失，导致农民专业合作社的税收负担并没有实质上的降低。对此，我们认为在豁免涉及到农民合作社所有税收的原则上制定专门的税收政策可以从以下几个方面来考虑。

1． 在商品税方面。财政部和国家税务总局发布的《农民专业合作社有关税收优惠政策的通知》中规定：从2008年7月1日起，国家对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税；增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额；对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机免征增值税。对此，困扰农民专业合作社发展的增值税问题基本上得以解决。但其他方面的商品税仍然存在，如营业税、车辆购置税等。因此，从豁免税负角度出发，应对这两个税种予以优化。

实施营业税减免策略。在农民专业合作社生产经营过程中，由交通运输所引起的营业税应税劳务并不是目前中国农民专业合作社税收优惠对象，但根据《农民专业合作社法》的所规定的农民专业合作社的服务内容上看，又包含这部分内容，所以从减少农民专业合作社相关财务费用角度考虑应对其营业税给与适当减免。

车辆购置税从其属性上看是商品税的一种。车辆购置税的征税范围是在中国境内购置的应税车辆，其中包括农用运输车（三轮农用运输车、四轮农用运输车），三轮农用运输车属于免征行列。农民专业合作社拥有农产品运输方面的服务，所以当然能在购买农用运输车上享有相当的权利。但这个购置行为的目的是为了降低农产品运输成本、提高农民专业合作社的组织化程度（从某些方面上看可以提高农民专业合作社的专业性，如专门从事农产品运输的合作社），所以地方政府对农民专业合作社为开展生产经营业务而购置的农用运输车应纳入免税范围。

2． 在所得税方面。《事业单位、社会团体、民办非企业单位企业所得税征收管理办法》（国税发［1999］65号）规定，从事生产、经营的事民办非企业单位，应依法办理税务登记，并缴纳企业所得税。而农民专业合作社是依照《农民专业合作社法》成立的，取得了法人资格，属于民办非企业单位。所以，中国企业所得税法规定农民专业合作社应履行缴纳企业所得税的义务。根据企业所得税实施细则的规定，由于企业所得税法并没有明确农民专业合作社的税收优惠范围，所以农民专业合作社应按小型微利企业20％的税率征收企业所得税。可这对于一个刚刚诞生的新型法人实体，20％的所得税税率对于其生产经营资本的积累不是一个利好消息。所以国家应在农民专业合作社发展的初期切实减免其企业所得税，为其发展创造良好的外部环境。同时，农民专业合作社成员还面临着一个问题——个人所得税。个人收入如合作社工作人员取得的工资收入、合作社向社会人员支付的各项应税劳务报酬都应纳入个人所得税征税范围，这是应当的。但如果农民专业合作社获得了《农民专业合作社法》第三十七条规定的农业专业合作社可分配盈余——俗称“合作社分红”时，对其征收个人所得税的合理性就值得深思。毕竟合作社分红是合作社良好经营态势的一个最直接体现，对于合作社的长期稳定发展、提高农民参加合作社的积极性具有明显积极影响。对其进行征税可能会影响专业合作社社员参加这个组织的积极性和专业合作社发展的根基。

3． 在财产税方面。对农民专业合作社进行征税有三个比较有争议的地方，一是增值税，二是所得税，三是财产税。增值税通过相关的税收政策已经得以明晰，所得税的完善还有待时日，而对农民专业合作社实施财产税优惠政策无疑会进一步降低农民专业合作社的税收负担，降低其生产经营成本。

作为地方政府取得财政收入的重要渠道，房产税和车船税是地方税系的一个重要组成部分。农民专业合作社的主要业务范围是提供农业生产资料的购买，农产品的销售、加工、运输、贮藏以及与农业生产经营有关的技术、信息等方面上，所以农民专业合作社在生产经营过程中难免会有房产税和车船税税收事项发生。因此，对因农民专业合作社经办属于其章程载明的业务范围内的业务而产生的房产税和车船税可以实施减免，其他的房产税和车船税则照章征收，不予以优惠。

4． 他人捐赠的可以在适当范围内实施税前扣除。在农民专业合作社形成和发展时期，其资产构成允许有他人捐赠存在，所以从国家这个角度看实际上是鼓励企业和个人通过捐赠积极支持农民专业合作社的发展。为了提高纳税人捐赠积极性，在计算应税所得额时应制定相应标准予以税前扣除。

四、推动配套改革，改善外部环境

1． 加紧制定与《农民专业合作社法》配套的法律法规。目前中国针对农民专业合作社的法律法规仅限于2006年颁布的《农民专业合作社法》，相关的配套实施并没有及时制定和完善，导致农民专业合作社在实际生产经营中面临许多尴尬，所以加快制定相关配套法律法规是推动农民专业合作社良性发展的一个反瓶颈措施。而相关法律法规的制定也使农民专业合作社的权利、利益得以保障，促进农民专业合作社进一步朝预定目标加速发展。

2． 完善农村金融制度。鉴于农民专业合作社的成长背景、服务对象、发展潜力的特殊性，中国农村金融机构在其中应扮演重要角色，当前的问题是着力解决农民专业合作社贷款难的问题。同时进一步完善农业保险制度，增强农民专业合作社抵御自然灾害的能力。

3． 建立维持支持农民专业合作社政策的长效机制。农民专业合作社对提高农民的素质和组织化程度、推动农业的产业化经营、建设社会主义新农村、维护国家改革发展稳定的大局有着重大意义。建立维持支持农民专业合作社政策的长效机制势在必行。

参考文献：

［1］马国强．中国税收［M］．大连：东北财经大学出版社，2008．

［2］经庭如，储德银．政府扶持农村合作经济组织发展的税收政策探讨［J］.铜陵职业技术学院学报，2007，（4）．

［3］晓亮．合作经济与新农村建设［J］．山西财经大学学报，2007，（1）．

责任编辑：关 华

责任校对：学 诗

The Research on Finance and Tax Policies to Support the Development of the

Peasant Special Cooperation

Luo Mingling1, Chen Yuzhuo2

（1.Taxation School, Northeast Finance University, Dalian 116025, China 2. Yangzhou Taxation School, State Taxation Administration, Yangzhou 225007, China）

Abstract: The development of peasant special cooperation is the important strategy to stabilize and perfects the country's basic operation system and further motivate the county reform improvement in China. But the support on the development of agricultural cooperation by the finance and taxation policy is still lack. So we should make up the special finance and taxation policy, promote the coordination reform, perfect the outer enviornment to support the construction and development of the agricultural cooperation.

Key words: peasant special cooperation; public finance policy; tax policy