李婷

摘要：财政部于2017年7月印发了新修订的《企业会计准则第14号——收入》准则（财会〔2017〕22号）（以下称新收入准则），按财政部要求，自2021年1月1日起，非上市企业全面执行新收入准则。新收入准则在收入确认方法、确认时间、计量原则及列报方面产生了较大变化，对报刊出版企业业务活动、财报项目、信息披露产生了一定影响。因此，文章梳理了新收入准则主要变化及对报刊出版传媒企业业务的影响，并着重对新收入准则下报刊发行业务及合同变更的应用进行了阐述，并对企业实施新收入准则提出了应对措施，以助力报刊出版企业顺利实现准则平稳过渡，防范核算风险，确保财务信息真实可靠。

关键词：新收入准则;报刊出版企业;合同变更

执行新收入准则后，企业会计处理发生较大变化，对企业收入确认时间、金额、列报都产生了较大影响。亦对报刊出版企业产生了一定的影响，为了助力报刊出版企业顺利实现准则平稳过渡，防范核算风险，确保财务信息真实可靠，本文以下对新收入准则下报刊出版企业部分业务会计处理进行阐述，并对更好实施新收入准则提出应对措施，希望為同类业务提供借鉴。

一、新收入准则主要变化概述

（一）统一了收入确认模型

新收入准则将原收入准则（财会〔2006〕3号）和建造合同准则建立统一的收入确认模型，不再区分业务类型，且将履约义务做为确认标准。另外，企业以存货换取客户的非货币性资产，也适用新收入准则进行会计处理，确认的收入金额（交易价格）按照非现金对价（收到的非货币性资产）在合同开始日的公允价值计，但没有商业实质的非货币性资产交换不确认收入。

（二）新模型以控制权为基础

新收入准则明确了当企业与客户之间的合同同时满足5个条件，且企业履行了合同中的履约义务，即客户取得相关商品控制权时确认收入，不再以“风险和报酬”转移给购货方时确认收入，但“风险和报酬”的概念作为反映控制权是否转移的一项指标继续存在。

（三）采用以合同为基础的五步法进行确认和计量

第一步，识别与客户订立的合同：着重判断企业与客户之间的合同是否同时满足五项条件，并关注合同合并与合同变更的识别。

第二步，识别合同中的单项履约义务：着重判断合同中含有几项“履约义务”，进一步分析各项“履约义务”属于某一时段的履约义务，还是属于在某一时点的履约义务。

第三步，确定交易价格：在确定交易价格时应当考虑可变对价（按适当方法确定最佳估计数）、非现金对价（收到的非货币性资产公允价值）、合同中存在的重大融资成分及应付客户对价等因素。

第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务：合同中包含两项以上履约义务的，应在合同开始日，把交易价格分摊至各单项履约义务。

第五步，履行每一单项履约义务时确认收入：属于某一时段内履行的履约义务，应在该时间段内按照履约进度（一般采用产出法或投入法）确认收入。属于某一时点履行的履约义务，应在客户取得商品控制权时点确认收入。

（四）增加了相关科目及其列报

新收入准则增加了“合同资产”、 “合同负债”、“合同履约成本”、“合同取得成本”、 “应收退货成本”等科目。其中“合同资产”用于核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利（仅取决于时间流逝因素的权利不在此科目核算，应通过“应收账款”科目核算），“合同负债”用于核算企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务（类似于原准则中 “预收账款及递延收益”科目，但“合同负债”金额不完全等同于原来的“预收账款”金额，仅为将来确认收入的金额，收到对价中涉及增值税的，还应进行相应处理）。“合同资产”和“合同负债”在报表中单独列示，不同合同下的“合同资产”和“合同负债”金额不能互相抵销，同一合同下的“合同资产”和“合同负债”金额以净额列示。

（五）明确了特定交易的会计处理

新收入准则明确了“附有客户额外购买选择权的销售（如奖励积分）、授予知识产权许可、附有质量保证条款（作为单项履约义务的质量保证）的销售、附有销售退回条款的销售、主要责任人和代理人（即总额法和净额法）、客户未行使的权利、售后回购、无需退回的初始费”八项特定交易的会计处理，对实务工作起到很好地指导作用，减少了财务人员主观判断，提高了企业财务信息质量。

二、新收入准则在报刊出版企业的应用

新收入准则实施对报刊出版企业的报刊发行、广告宣传、无偿赠送、捆绑销售、销售佣金及合同变更的会计处理都有较大影响，以下主要阐述报刊出版传媒企业的报刊发行业务及广告合同变更在新收入准则下的会计处理。

（一）报刊自办发行业务会计处理

报刊出版传媒企业每年11～12月期间为大征订期，客户在报刊出版传媒企业预订下一年度报刊，并预付全年报刊费，报刊出版传媒企业有按期向客户投递报刊的义务。此履约义务属于在某一时点履行的履约义务，报刊出版企业向客户投递报刊，客户取得报刊控制权时确认收入。预收的全年报刊款不再使用“预收账款”科目，而使用“合同负债”科目，“合同负债”科目金额不是预收的全部报刊款，仅为将来确认收入的金额，收到的报刊款中涉及增值税的，还应进行相应处理。具体账务处理如下：

1.预收下一年报刊款且纳税义务已发生

借：银行存款

贷：合同负债

应交税费——应交增值税（销项税额）

2.预收下一年报刊款且纳税义务未发生

借：银行存款

贷：合同负债

应交税费——待转销项税额

待纳税义务发生时从待转销项税转入应交增值税（销项税）