赵一静

摘 要：对于行政证据的证明标准，我国法律中并没有明确规定。在稽查执法实践中，认定某类税收违法行为证据的证明力要达到什么程度才能定案，这类问题完全由审理人员根据自己的经验判断自主掌握，缺乏统一的标准，主观性和随意性很强。本文结合税务稽查的特点，对税务稽查案件应适用何种证明标准提出建议。

关键词：证明标准；税务稽查；；明显优势证明标准

税务稽查是税务机关依法对纳税人、扣缴义务人履行纳税义务、扣缴义务情况进行检查和处理。税务稽查证据则是指稽查人员依据法定的程序收集、并通过审查核实，用以证明纳税人、扣缴义务人税收违法违规事实的依据。如何根据证据认定税收违法违规事实是税务稽查工作的核心环节，明确认定税收违法事实需要达到的证明标准对税务稽查工作意义重大。

一、证明标准的缺乏造成了税务稽查工作的困境

关于税务稽查案件应适用何种证明标准，我国法律中并没有明确规定，《税务稽查工作规程》（国税发〔2009〕157号印发）中仅有原则性规定，即稽查证据标准为“充分”。但证据“充分”的表述太过抽象笼统，造成了税务稽查工作的困境。主要表现：

（一）造成稽查检查部门和审理部门的矛盾

由于检查时间和执法手段的限制，检查人员往往在自认为掌握了基本证据以后就将案卷材料移交给审理部门；而审理部门一般本着从严掌握的原则，將证据“充分”等同于证据“确凿”，要求检查部门补充调查。很多案件因为检查部门和审理部门对证明标准的理解不一致而久拖不决，导致稽查效率的低下。

（二）造成了税务机关与纳税人的矛盾

不同的纳税人涉嫌违法的情况相同，稽查人员能够取得的证据相似，但由于对证明标准的理解不一致，处理处罚结果不一致，纳税人会感到不公平，造成税务机关与纳税人的矛盾。

二、确定税务稽查证明标准应充分考虑税务稽查的特点

（一）执法手段有限

根据《税收征收管理法》及其实施细则的有关规定，稽查人员只有检查纳税人的生产、经营场所和货物存放地的权限，没有搜查纳税人私人住所的权限。一些违法分子就利用这一点，将与税收违法活动有关的关键性证据，如账簿、记账凭证等隐藏在私人住处，而稽查人员由于没有法律赋予的搜查权，对这些证据鞭长莫及，致使案件由于证据不足而迟迟无法结案。可见，稽查人员的检查权与刑事侦查的执法手段相比，极为有限，这就决定了税务稽查不可能达到与刑事诉讼相同的证明标准。

（二）重视效率

当前，税收违法案件数量和涉案金额都呈现出上升态势；不仅如此，涉税违法行为越来越趋向于智能化、职业化，稽查案件查处难度越来越高。稽查工作的性质、特点和我国当前稽查资源的配置情况决定了税务稽查工作必须强调效率，必须以尽可能少的人力、物力查处更多的税收违法案件，为国家挽回更多的经济损失。对效率的重视决定了税务稽查的证明标准不能定的太高，至少不必达到与刑事诉讼同等的证明标准。

（三）具有可补偿性

稽查部门做出的税务处理处罚决定一般只影响当事人的财产权，具有可补偿性。根据《税收征管法》的规定，纳税人“自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息”；如果税务处罚决定错误造成多缴罚款，税务机关也可以将罚款退还给有关当事人。税务稽查的完全可补偿性也决定了税务稽查的证明标准可以适当降低。

三、确定统一的税务稽查证明标准

笔者认为，应根据稽查案件的性质设置不同层次的证明标准，具体情况如下：

（一）涉及移送的案件参照“严格证明标准”

稽查实务工作中，有相当一部分案件需要移送司法机关追究刑事责任，这类案件的证明标准应尽量与刑事诉讼保持一致，避免因证明标准不一致而导致司法机关认定的税收违法事实与税务机关不一致，从而影响行政处罚与刑事处罚的衔接；但是，也应注意到，税务行政执法程序毕竟不同于刑事司法程序，尤其是税务行政机关的取证手段明显弱于司法机关，不能强求税务稽查案件达到与刑事诉讼完全同等的证明标准，证明标准的差异只要不会导致行政处罚结果与刑事处罚结果完全矛盾，而只是在违法事实的数额和情节上略有差异，就应该允许这种差异的存在。

（二）一般案件适用“明显优势证明标准”

对于不涉及移送的一般案件，稽查部门完全可以适用自己的证明标准，而不必考虑与刑事诉讼证明标准保持一致。笔者主张，对这类案件可以采取“明显优势标准”，即只要稽查人员收集到的证据证明税收违法事实成立的可能性明显大于不成立的可能性，即可认定税收违法事实成立。

（三）对采取税收保全措施适用“优势证明标准”

采取税收保全措施应适用“优势证明标准”，因为税收保全措施的性质决定了其时间性和紧迫性，如果为了收集更多的证据而推迟采取税收保全措施，那么纳税人很可能在这段时间内转移、隐匿资金和财产，导致税款流失、税收保全措施的目的得不到实现。

综上，我国税务稽查案件缺乏统一明确的证明标准。证明标准的缺失不仅使稽查人员在办案时因对案件结果无法预期而感到无所适从，也造成了税务机关内部、税务机关与纳税人的矛盾，使税务稽查工作陷入困境。明确税务稽查证明标准应当充分考虑税务稽查的特点，根据不同情形确定不同程度的证明标准，进一步规范稽查执法行为，统一执法尺度。

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