陈永太 董秀岚 宋军艳 贺旭勇

复核审计报告过程中， 笔者发现不少审计人员对审计法律关系与其他法律关系之间的区别不是特别清楚。例如审计法律关系与民事法律关系之间的界限划分不清，直接导致在审计实施过程中审计权入侵民事权益，并且把本应由民法等民事法律法规调整的民事法律行为作为审计发现的违规事实写入审计报告并进行审计处理处罚。审计法律关系作为行政法律关系的一种，与其他具有行政权的法定行政机关或者行政主体依据其法定职权行使行政权而形成的法律关系时有混淆，即审计权抢滩其他行政机关等主管领域。审计执法本质上是行政权的一部分，个别被审计对象因其财经违规行为非常严重已经涉嫌刑事领域，触犯刑法，应当移交司法机关，但是却以审计处理处罚代替刑罚，滥用行政权，越权司法管辖。下面将以案例的形式来分析各种法律关系之间的区别，以期对审计工作有所帮助。

一、 审计入侵民事权益，审计法律关系和民事法律关系界限不清

（一）审计法律关系

审计法律关系是指依据审计法律规范在调整审计行为过程中所形成的权利、义务关系。包括主体、客体和内容，审计法律关系的主体是指在具体审计法律关系中，享有权利和承担义务的当事人。我国审计法律关系的主体有三个：一是实施审计一方的当事人，包括各级国家审计机关、各级审计机关中具体从事审计业务的人员，以及授权性主体，包括审计机关授权实施审计的审计特派员等；二是接受审计一方的当事人，如国务院各部门、地方人民政府及其各部门，国有的金融机构，国有企业和国有资产占控股地位或者主导地位的企业，国家事业组织，其他应当接受审计的单位和以上单位中的有关人员；三是与审计法律事实有关的其他单位和个人。其鲜明特征就是主体地位不平等。

审计法律关系的客体主要是审计法律关系主体的法律行为，也包括审计监督的对象，如被审计单位有关经济活动，反映经济活动的会计资料及其他资料，违反财经法规的行为，审计监督行为，审计监督维护的国家资金财产等。

审计法律关系内容，是指审计法律关系主体享有的权利和承担的义务，这种权利、义务是相互衔接的，并由国家强制力予以保证。其鲜明的特征就是具有国家强制性。

（二）民事法律关系

民事法律关系是指由民事法律规范所调整的社会关系，也就是由民事法律规范所确认和保护的以民事权利和民事义务为基本内容的社会关系。

由于民法调整的社会关系是平等主体之间的财产关系和人身关系，按民法规范确立的法律关系也就只能是平等主体之间的关系。同时，民事法律关系不仅符合国家的意志，更体现着当事人的意志，一般是由当事人依自己的真实意思自愿设立的。只要当事人依其意思表示实施的行为不违反法律规定，所设立的法律关系就受法律保护。民事法律关系的主要特征是参加民事行为的双方或多方当事人在法律地位上是平等的，不像行政法律关系中一方处于行使国家职权的地位，另一方处于被管理的地位，二者地位不平等。再者民事法律关系中民事权利义务的履行是依靠当事人自觉自愿完成的，国家不强制任何一方履行其民事义务。当然有人会说，当一个合同提交法院管辖后，若判决书生效后，一方申请法院强制执行，此时国家以司法强制执行力介入民事纠纷。二者区别在于，设立变更或者消除当事人之间的民事法律关系，是完全依据当事人自己的意思表示，国家是不参与的。但是在这个民事法律关系成立之后，一方不自觉履行义务时，法院也不能主动介入，只有一方当事人启动司法程序，向法院提起民事诉讼程序后，法院才有权力管辖民事纠纷。

（三）民事法律关系与审计法律关系的区别

民事法律行为就是通常说的私法调整的社会关系，私人领域里，民事主体之间法律主体地位是平等的，公民权利法无明文规定即自由，只要当事人依其意思表示实施的行为不违反法律规定，所设立的法律关系就受法律保护。

而审计法律关系恰恰是公法调整的社会关系。国家公权力直接行使，不依据被审计对象的请求，就可以依据审计法的相关规定依法对其进行审计监督，带有鲜明的国家强制性。审计权的行使必须符合法律规定的程序和方式，严格遵循有关期间和期日的规定，即公共权力法无明文规定即禁止。

（四）审计执法中经常遇到的一些民事法律行为

政府投资审计中，经常查阅大量的招投标合同、建设工程等相关方面的合同。而国家对工程方面的合同是有规范性文本的，一般比较严格的建设施工单位都是直接依据该规范性合同而订立。即该合同同时符合合同法的规定以及相关建筑方面的法律法规规定。以工程造价条款为例，合同规定的金额，经审计部门审计后会审减一部分，但是其合同已经成立并且生效，对被审计单位和合同另一方当事人具有约束力。之前也出现过审计部门直接根据自己的审减结果对被审计单位下达审计决定书，要求被审计单位收回审减的金额。这样导致生效合同与审计决定直接冲突，一方诉至法院后而法院判决审计机关败诉的案例。这中间就涉及两个法律关系，一个是审计机关依据国家审计权力对被审计单位进行审计监督的行政行为，该行为受审计法和相关财经法律法规调整，是纵向的法律关系；另一个是被审计单位作为市场主体进行民事活动与另一方当事人进行民事行为的活动，该行为受民法合同法等调整，是横向的法律关系。

审计机关对被审计对象使用的财政资金有权进行经济监督，是法定职权的行使。当具有国家强制力的审计决定和被审计单位与市场主体签订的合法有效民事合同相冲突时，究竟应该怎么解决？若被审计单位执行审计决定，则面临合同违约，若不执行审计决定，则审计文书成为一纸空文，有可能造成国家资金的流失，并且损害国家審计机关的权威。在看到有施工单位拿着生效合同向法院提起诉讼，要求法院判决被审计单位履行合同的付款义务后，法院以生效的合同依据的合同法高于审计决定依据的审计法，所以合同的效力高于审计决定效力，判决审计机关败诉的案例之后，才意识到我们之前做了很多的竣工决算审计，审计人员也翻阅了很多的各类合同，最后依据审计结果得出一个审减金额，当时对这个审减金额的来源是否合法也没多想，是否存在风险。现在仔细想想这个金额是否涉及一个合同的造价？如果这个金额与合同造价条款相冲突，那么被审计单位执行了审计决定之后，他们签订的合同如何履行？如果双方协商变更合同金额，倒也无事。一旦遇到不愿意变更的情形呢？相对人提起民事诉讼或者行政诉讼呢？我们单位尚且没有因审减金额而发生过诉讼之类的事情，但是并不意味着将来不会发生，当法治的脚步越来越近，当事人的法律维权意识也会越来越强。

审计资金的性质有时也关乎能否做出审计决定的关键。之前投资审计某县以工代赈的资金时，审计深度直接延伸到以工代赈个人，调查了解那些做工的人是否真的收到资金。这个做法是很有道理的。因为该资金的性质不仅仅是钱，在钱的价值上还附带了人身性质，以做工的形式来挣走这笔钱，就是钱物化成了工作，而工作是人才能完成的。虽然这些个人是使用以工代赈资金的单位找来的，他们之间是民事上的一种雇用关系或者说承揽关系，但是审计还是必须要调查到个人的，因为资金的性质不一样。

在复核审计报告和决定过程中，经常看到这样的问题，施工单位和建设单位签订了合同，之间有个保证金的条款，一般是工程款的10%。当审计人员查阅合同资料时发现质保金还没有返还给施工单位，就下个审计决定，责令建设单位限期返还质保金等。质保金是合同的一个条款，如果建设单位不返还属于民法上的违约，自有当事人申请法院来管辖。我认为审计机关无权下决定来干预这种合同的金额返还。该行为是一种典型的行政权入侵民事权益的行为，也是审计机关滥用职权的行为。

二、审计权抢滩其他行政机关等主管领域，审计行政法律关系与其他行政法律关系时有冲突

审计行政法律关系实质是行政法律关系的一种，遵循行政法等上位法。行政法律关系，是指受行政法律规范调控的因行政活动 （权力活动与非权力活动）而形成或产生（引发）的各种权利义务关系。这种法律关系既应包括在行政活动过程中所形成的行政主体与行政相对人之间的行政法上的权利义务关系，也应包括因行政活动而产生或引发的救济或监督關系。本文行政法律关系特指在行政活动过程中所形成的行政主体与行政相对人之间的行政法上的权利义务关系。行政法律关系因享有行政执法权的主体不同，形成多种法律关系，例如税务机关与纳税人之间的税收征管关系，工商行政管理机关与其管理相对人之间形成的行政法律管理关系，中国人民银行与各商业银行之间形成的监督关系等。

（一）审计行政法律关系与其他行政法律关系之间的区别

行使的法定职权依据不同，从而行使不同的行政权力。例如审计机关的执法依据是审计法，职能是对国家财政性资金安全运行的经济行为进行监督。其监督对象只能是审计法中规定的使用财政性资金的单位或团体，实践中审计对象主要是行政机关、事业单位或使用政府财政性资金的项目，对于使用私人资金的法人或团体则无权进行经济监督。自然对政府交办的一些审计项目例外，因其合法性来源于政府的授权。税务机关的执法依据是税收征管法，执法对象是纳税人和扣缴义务人，对其税收缴纳情况进行监督。类似其他具有行政执法权力的行政机关或者法律法规授权单位，则依据其本位法行使相应的行政监管，并对行政相对人的违法违规行为依据法律法规进行处理处罚。可见审计行政法律关系与其他行政机关行政法律关系是一种并列的法律关系，它们都从属于上位的行政法律关系。

但是因为国家机关的某些职能实际上特定情形下时有交叉，不可避免地产生一些执法冲突。之前审计署网站上也曾发表过一些文章，提到这个问题，认为可以采用行政权扩张说的观点，只要与审计机关的经济监督权力相重合的部分，审计机关可以直接依据审计法和法规的相应条款进行处理处罚。但此观点并未形成正式的部门规章或者行政解释，究其本质依然是一种学理观点，我个人认为并不适当。如果别的行政机关也这样做，只要与我们的执法权力相重合，他们就具有处理处罚权，也可以直接引用审计法和审计法规进行处理处罚。由于这个学说使得每个行政部门都可以无限制扩张自己的法定权力，行政机关之间执法打架混乱局面难以避免。 如果某些审计机关与其他行政机关的财经违规查处权相重合，对此类财经违规行为审计署已经明确以行政解释等方式加以公布，则可以直接使用该解释进行处理处罚。反之则不能。

（二） 被审计单位存在偷税、漏税、欠税等涉税违法行为

业务部门曾遇到这样一个问题，查处某单位的税收，发现到审计日，该单位账面上依然挂着以前年度应缴纳税收款，并且超过其税收清缴期间很长时间。当时审计人员问及此款能否依据审计法相关规定直接收回。在查阅审计署的有关规定和解释后发现，在此种行为审计署曾发文明确规定，不同的情况，适用不同的规定。“经查实的被审计单位偷税、漏税、欠税等涉税违法行为，审计机关应根据具体情况予以处理：一、对于在税收清缴期内的（即本年度的）应交未交税金，审计机关应及时通知税务机关予以收缴。二、已超过税收清缴期的（即以前年度的）税金，税务机关未发现或者税务机关违法少征、不征的税金，审计机关可按照《审计署关于批转宁夏自治区审计厅在财政设立查处违纪资金收缴专户报告的通知》（审发〔1998〕280号）办理。依据该规定单位下达审计决定书，直接收缴逾期税收款上缴市财政。

分析上面这个案例，明显审计监督权与税收征管权发生冲突。依据行政职权划分，税收征管权应当是税务机关的职责，税率税目，如何计算纳税额，税务机关最专业，此类事项由税务机关管辖最合适。但是若税务机关迟迟未履行其职责，纳税人已经超过税收清缴期，对于以前年度的应交税金，审计署依据审计权力直接收缴归财政。个人认为，对于这个规定背后的法理精神，该条款设计得非常合理，对于税务机关的权力，优先由税务机关行使，例如第一条尚在税收清缴期内的以前年度应交税金，由税务机关处理，审计机关只有通知权，没有直接收缴权。而对于已经超过税收清缴期的以前年度的应交税金，审计机关直接进行收缴归财政。此条款并非对税务机关的侵权，而是对税务机关怠于行使其职权的一种经济监督行为。

审计权入侵其他行政机关领域的事情常有发生。审计实践中经常遇到不属于审计部门主管的事情，审计人员拿着审计通知书副本，进行无限制的延伸审计，有的居然将私人企业的账本翻一遍，把应缴纳的税金不分时间段一律上缴财政，替税务机关干活，既辛苦而又属于滥用职权，若相对人向法院提起行政诉讼，审计机关败诉则是常理之中。某区审计局曾经进行税收审计时，查到某商场缴纳的税额与其营业面积相差太远，于是拿着审计通知书副本进行延伸，孰料对方请个律师，对审计局的行为进行了逐条反驳，主要意思如下：第一，我们是私人公司，不属于审计机关的审计对象；第二，审计程序错误，没有见到审计通知书；第三，审计机关不能直接查他们的纳税金额。当时区审计局慌了，不知如何抗辩律师意见。之后我们回复的意思大致是，第一，审计机关审计的是区地税局，属于我们的审计对象。地税局的义务是收缴税金，对于审计有疑点的税收单位，审计机关基于监督地税局是否少征税金的行为具有延伸审计权力。该商场虽属于私人公司，但应当依法纳税，对于上缴的该笔税款，审计机关基于监督地税局的经济监督权进行再监督，一旦审计发现该纳税金额有少计少征等行为，审计机关有权责令地税局补征税款。第二作为私人公司，自然不属于审计机关的审计对象，但是对于已经上缴的税款，其性质已经是国家财政资金，审计机关就该笔资金有权审计。审计机关只是就该笔税款在审计地税局时进行合法延伸，有审计通知书副本即可，且审计通知书内容已经说明对有关事情可以进行延伸审计。审计延伸程序合法。第三，审计机关对该笔税款进行延伸审计，有权查处与该笔税款有关的财务资料。审计机关也并未对该公司直接下达审计决定，所以审计延伸行为并不违法。

该案例中的法律关系，涉及审计机关和税务机关之间的权力划分关系。审计机关的再监督，不可避免要牵涉到私人公司，若程序稍有差错，即可令审计机关处于被动之地。

另外，投资审计中，与其他行政机关的主管范围经常发生交叉，我们的审计报告中很多都是审计发现被审计单位未进行招投标，或者招投标不符合法律和法规规定，还有发现被审计单位未办理相关许可证等。对于招投标的事宜，现在一般都移交有权部门进行处理，但是对于未办理许可证照之类的行为，有的审计人员就直接利用审计法中的其他处理措施，写在报告中责令被审计单位限期补办许可证。如今细细思量，这个处理措施与对方倒是没有什么大的影响，可谓不痛不痒，也没有罚款之类的处罚等。但是合法吗？审计权是经济监督权力，未办理许可证是否属于经济违规行为？审计机关能否就该行为直接进行审计处理，责令补办许可证呢？我认为，审计机关不能直接处理，补办许可证的行为不属于财经违规行为。

（三）审计权与及政府交办事项相冲突

市政府交办审计局一项任务，由审计局牵头，组织几个会计师事务所对政府下属的几个投资平台的资产债务摸底，并将结果上报。于是相关科室忙于起草招投标事项和相关聘用合同。因为政府要求对会计师事务所进行招投标选择，不能任意指定。我们分析这个事项中的法律关系。审计费用由政府财政负担，属于财政性资金，金额比较大——100万元，单位要求进行招投标，招投标事宜必须符合招投标相关法律法规与规定。业务科室一再强调，审计单位是协调部门，不是审计单位，真正进行审计摸底的是会计师事务所。但是签订合同的当事人双方却是审计局和会计师事务所，审计对象是政府几个投资公司。如果合同当事人是政府和会计师事务所，则比较合适，因为政府对自己的下属投资公司具有管理权力，对其进行摸底审计理所当然。但是审计局作为合同一方当事人却不合适。而且就凭一个合同，就派一批会计师去翻人家的账本，投资公司完全可以以没有审计依据拒绝这个审计。虽然社会会计师事务所具有出具法律效率报告的审计权力，但其权力的行使必须以对方邀请为前提，因为社会审计的权力和政府审计的权力不同，不是行政权，不能主动去审计对方。对于这个问题的解决，我认为政府与审计局之间是委托关系，但是如果审计局作为合同一方当事人和会计师签订协议不太合适。政府也没有一个特别授权委托书。一个折中的办法是，审计局和会计师事务所签订合同， 审计局负责将投资平台的财务资料协调交给事务所，但是审计局对投资平台的几个单位必须下达一个盖有单位公章的黑头审计调查通知书。如果没有这个调查通知书，我认为投资平台可以拒绝接受审计，因为审计机关的权力和政府权力不同，如果政府有特别授权委托书，则会计师事务所可以拿着与审计局签订的合同和政府特别授权审计局的授权委托书对投资平台进行审计。抑或政府和会计师事务所签订委托审计合同，这样事务所可以名正言顺地进行审计。实际上该事项中，是审计局接受政府交办的一个事项，对投资平台进行资产核清调查，但是聘用的是社会上的会计师事务所的工作人员。其中包括一个纵向的审计法律关系和一个横向的合同关系，以及政府与审计机关的委托关系。

三 、审计行政权和刑事司法权争地盘，以罚代刑

刑事法律关系是指刑事法律关系所调整的国家与公民（包括某些特定法人）之间的一种社会关系。在刑事法律关系中，权利与义务的主体一方是以公安机关、检察机关、法院为代表的国家，另一方是触犯了刑事法律或者为刑事侵害行为所侵害或者依法參与刑事诉讼活动的公民。刑事法律关系由刑事法律关系的主体、内容、客体三部分组成，依其性质可以分为刑事实体法律关系、刑事程序法律关系和罪犯改造法律关系。本文中特指刑事实体法律关系，即刑事法律关系是指因以犯罪为核心的法定事实为依据产生、变更、消灭，由刑事法律规范加以调整的国家和犯罪人之间的受制约的刑罚权和与有限度的刑事责任的关系。刑事法律关系最主要的特征是社会危害性严重，违法行为应受刑法制裁。

1.审计行政法律关系与刑事法律关系的区别：第一，法定依据不同，审计部门依据审计法行使职权，究其本质是一种行政权力，受行政法调整。第二，其处理处罚相对刑事处罚有本质不同。审计处理处罚实质是一种行政处理处罚，社会危害性相对较轻，不如刑事制裁严厉，无论是警告、罚款还是通报批评，没收违法所得等都是行政处罚的一种，相对于管制、拘役、有期徒刑、无期徒刑甚至死刑来说，性质完全不一样。当审计对象的财经违规行为突破行政处罚界限，严重到涉嫌刑事犯罪时，已经不属于审计机关的管辖范围，该移交司法机关追究其刑事责任。实践中往往行政处罚和刑事犯罪的界限不是太明确，个人认为应当以司法部门的刑事立案标准为主，判断财经违规行为是否涉嫌违法犯罪。

2.社保资金审计中，经常查出不符合社保条件的人违规享用社保待遇，以前经常审计处理是建议社保部门取消其社保资格，并将其违规领取的资金退回。分析这个处理决定是否合法，实际上就是审计中的虚报冒领行为，如果仔细分析冒领人的身份，例如是否具有公务身份，还是一般的自然人，冒领的金额有多少，是否超过诈骗罪的立案标准，或者贪污罪的立案标准。检察刊物上刊登一个案例，就是不符合条件的自然人，虚报冒领国家社保资金，涉嫌诈骗罪被逮捕。金额不多，只有几千元。虽然法律上规定的立案标准很低，涉案金额不大，但随着经济发展，货币贬值，现在各省根据各自的经济条件制定各自的立案标准，例如诈骗罪，北京立案标准是5万，安阳市是4000元。

3.分析下列案例判断其行为的违法违规程度。

胡某，党员，A县B乡党委书记。刘某，党员，A县B乡财政所所长。2010年6月，胡某与刘某商量后决定，由刘某编造虚假灾情，骗取国家雪灾救灾款（以下简称雪灾款）69万元，存于乡财政所在A县农业银行分理处的基本账户。同年7月，刘某为帮助该银行分理处会计完成揽储任务，私自将该笔雪灾款取出以自己名字办理了三个月整存整取存单。同年10月，刘某将69万元及利息3300元取出后存回单位基本账户。

2011年2月，A县财政局下拨给B乡雪灾款160万元。胡某与刘某商量后决定，由刘某操作将其中60万元支付了乡村公路工程建设款；同年6月，胡某将雪灾款中50万元借给同学李某用于围标押金；同年10月，胡某再次将雪灾款中50万元借给李某用于偿还前次所借50万元欠款；2012年2月，胡某又一次将雪灾款中50万元借给李某用于围标押金。2012年6月案发。

本案的主要问题是：1.私自将公款取出并办成整存整取存单后，到期将本金及利息取出归还是否构成挪用公款 2.用雪灾款支付乡村公路工程建设款是否构成挪用特定款物3.多次挪用公款，并以后次挪用公款归还前次挪用的公款，挪用公款数额如何计算

主流意见是：胡某与刘某骗取雪灾款69万元，应当追究其二人主要责任者和直接责任人员的党纪责任。刘某将雪灾款取出并整存整取构成挪用公款违纪，所获得利息3300元属于违法所得，应当追缴，不计入挪用公款数额，同时，刘某涉嫌挪用公款犯罪。胡某与刘某将60万元雪灾款挪作他用，应当追究主要责任者和直接责任人员胡某、刘某的党纪责任。胡某连续三次将雪灾款借给同学李某，构成连续挪用公款违纪，挪用公款数额以案发时未还的实际数额认定，即挪用100万元，同时，胡某涉嫌挪用公款犯罪。

具体认定理由如下：

1.胡某与刘某骗取雪灾款69万元，应当追究主要责任者胡某和直接责任人员刘某的党纪责任。

本案中，胡某与刘某骗取雪灾款，侵犯了国家财产所有权，符合骗取国家财政拨款、补贴违纪行为客体要件规定。同时，胡某、刘某主观上具有将骗取的雪灾款转为本单位所有的目的，具有主观故意，应根据《中国共产党纪律处分条例》（以下简称《党纪处分条例》）第一百一十四条第一款规定追究其二人的党纪责任。

2.刘某构成挪用69万元公款违纪。

挪用公款行为，是指党和国家工作人员或者受委托管理、经营国有财产的人员，利用职务上的便利，挪用公款归个人使用，进行非法活动，或者进行营利活动，或者超过3个月未还的行为。

本案中，刘某私自将救灾款69万元挪到银行整存整取3个月的行为，符合挪用公款客观方面要件规定。同時，依据《最高人民法院关于审理挪用公款案件具体应用法律若干问题的解释》第二条第一款第二项：“挪用公款存入银行，属于挪用公款进行营利活动。所获取的利息、收益等违法所得，应当追缴，但不计入挪用公款的数额”的规定，其属于挪用公款进行营利活动。

综上，刘某挪用69万元公款的行为构成违纪事实，3300元利息属于违法所得，应当依法追缴，不计入挪用公款的数额。

此外，刘某挪用的是救灾款，应根据《党纪处分条例》第九十四条第二款“挪用党费、社保基金和救灾、抢险、防汛、优抚、扶贫、移民、救济、防疫款物的，依照前款规定从重或者加重处分，直至开除党籍”的规定，追究刘某的党纪责任。依据《最高人民检察院关于人民检察院直接受理立案侦查案件立案标准的规定（试行）》，应将刘某涉嫌挪用公款犯罪问题移交司法机关办理。

3.胡某、刘某将雪灾款中的60万元用于支付乡村公路建设款项，构成单位挪用财政资金、专项资金、特定款物违纪，应当追究其主要责任者和直接责任人员的党纪责任。

单位挪用财政资金、专项资金、特定款物行为，是指国家机关、国家拨给经费的团体和事业单位违反财经管理制度，挪用财政资金、专项资金、特定款物的行为。

胡某、刘某分别作为乡党委书记、财政所所长，明知雪灾款属于专款专用的款项，仍挪作他用，具有主观故意。胡某是挪用特定款物违纪行为主要责任者，刘某是直接责任人员，应当根据《党纪处分条例》第一百条第二款规定追究胡某、刘某的党纪责任。

此外，根据最高人民检察院、公安部2010年5月印发的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第八十六条的规定，胡某、刘某将60万元雪灾款挪作他用，涉嫌挪用特定款物犯罪问题，应移交公安机关办理。

4.胡某构成挪用100万元公款违纪行为。

本案中，胡某连续3次将雪灾款借给同学李某用于围标押金及归还围标押金欠款的行为，依据《全国法院审理经济犯罪案件工作座谈会纪要》的相关规定，其构成连续挪用公款违纪行为，属于非法活动型挪用公款。

那么，多次挪用公款，并以后次挪用的公款归还前次挪用公款，挪用公款数额如何计算

依据最高人民检察院1999年8月印发的《关于人民检察院直接受理立案侦查案件立案标准的规定（试行）》“一、贪污贿赂犯罪案件（二）挪用公款案：多次挪用公款并以后次挪用的公款归还前次挪用的公款，挪用公款数额以案发时未还的数额认定”的规定，胡某挪用公款数额以案发时未还的实际数额认定，即认定胡某挪用公款数额为100万元。此外，因为胡某挪用的是雪灾款，应根据《党纪处分条例》第九十四条第二款的规定，追究胡某的党纪责任。

同时，胡某已涉嫌挪用公款犯罪，应将其犯罪问题移送司法机关办理。对胡某、刘某的上述违纪行为应依据《党纪处分条例》第二十五条的规定，合并处理。

本案例中，胡某、刘某财经违规行为不仅违反了相关财经法规，社会危害性已经达到刑罚处罚的程度，又因其党员身份，还需受到党纪处分。（作者单位：安阳市审计局）