■林嘉阳 熊雯

会计师事务所承接国家审计任务的SWOT分析

■林嘉阳 熊雯

当前，我国会计师事务所已经开始承接国家审计任务。本文旨在对会计师事务所承接国家审计任务进行SWOT分析。首先，通过中外国家或地区国家审计业务类型的对比，归纳出国家审计的典型业务；其次，利用SWOT模型分析会计师事务所承接国家审计业务的优劣势以及机会、威胁；最后，分析了其运行保障条件。

国家审计任务；会计师事务所；SWOT分析；运行保障条件

一、国家审计的业务类型分析

表1 中外国家或地区国家审计业务类型

如表1所示，中外国家或地区开展的典型业务均涉及财务审计和绩效审计，具体可以细分为财务与真实性审计、财务与合规性审计和绩效审计（宋夏云，2006）。与其他国家相比，我国还开展了经济责任审计，其最终目的在于将责任落实到个人。

由于我国国家审计业务的复杂化与内容的细化，其审计业务量不断增加，审计机关在审计活动中所扮演的角色需要逐步调整，并借鉴国外成功经验，引入会计师事务所等社会审计力量，建立良好的合作关系，以缓解国家审计繁重任务的压力。

二、会计师事务所承接国家审计任务的SWOT分析

（一）会计师事务所承接国家审计任务的优势分析（S）

1.审计独立性高。

会计师事务所作为独立的第三方，不受行政部门等约束管理，在各个审计业务执行中均能保持较高的审计独立性。

2.财务与真实性审计经验丰富。

会计师事务所的审计业务主要是财务与真实性审计。因此对于国家审计中的真实性审计业务经验丰富。能够利用自身的优势，对审计对象进行审计时能高效综合使用抽样审计、复核性分析等现代审计方法。

3.审计力量强。

会计师事务所的审计人员具有完备的专业知识和实操能力，拥有专业技术资质。整个会计师事务从业人员众多，人员的专业领域覆盖面广，涉及会计、审计、法律、金融、信息技术以及管理等方面。

（二）会计师事务所承接国家审计任务的劣势分析（W）

1.存在社会审计舞弊的风险。

以盈利为主要目的的会计师事务所存在趋利性，容易产生舞弊行为。例如与被审计单位串通勾结，隐瞒审计过程中发现的财务问题、漏洞等；从被审计单位获取不当利益；违反保密原则，泄露国家机密等。这些舞弊行为会造成极大的审计风险。

2.业务量大导致对国家审计业务敷衍。

会计师事务所主要关注时间与成本，当事务所承接的业务量过多时，可能会以牺牲审计质量来完成任务。因此，这严重影响国家审计业务的质量。

3.会计师事务所难以把握合规性审计、绩效审计等业务。

合规性审计涉及到国家政策法规，比较灵活，致使会计师事务所在执行过程中出现信息不及时、不准确，整体流程难以把握等问题。绩效审计周期长，缺乏统一的评价标准，同样不利于会计师事务所承接。而经济责任审计属于综合审计，需要多个部门的协调沟通，而且内部数据需要保密，由会计师事务所开展此项业务会引发一系列的问题。

4.绩效审计、合规性审计等业务缺乏经验。

以绩效审计为例，其范围广泛，运用的审计方法也是多样化的。单纯依靠一般的审计方法是无法完成绩效审计业务的。会计师事务所在这一方面欠缺经验，实操能力不强。

5.审计人员的综合素质不高。

会计师事务所的业务主要针对真实性审计，合规性审计、绩效审计等业务对审计人员来说是不熟悉的，审计人员缺乏充分的知识、技能，胜任能力不足。会计师事务所出于成本角度，可能不会对相关审计人员进行充分的审计业务的培训，因此审计人员在这些领域审计业务操作能力低。

（三）会计师事务所承接国家审计任务的机会（O）

1.国家审计任务引入社会审计力量是大趋势。

当前，我国国家审计机关因为多方原因，致使审计质量下降。为缓解国家审计机关的审计压力，提高审计结果的质量，国家审计正逐渐引入社会审计力量，允许会计师事务所承接国家审计业务。

《审计署聘请外部人员参与审计工作管理办法》规定，外部机构可以承接的国家审计业务范围：固定资产投资审计；企业和金融机构资产、负债、损益及其主要负责人任期经济责任审计；事业单位、社会团体和其他社会组织财务收支及其主要负责人任期经济责任审计；资源环境项目审计；社会保障项目审计；国外贷援款项目审计；其他需要聘请外部人员参与的审计。

2.国家审计机关的劣势。

国家审计机关的劣势主要表现在真实性审计。真实性是指反映财政收支、财务收支以及有关经济活动的信息与实际情况相符合的程度。国家审计机关在实务操作中对真实性审计的认识容易产生偏差。在进行真实性审计时，过度注重审计财务数据、会计资料与相应的法规准则之间一致性，而忽视了资料与审计对象真实的经济活动的一致性问题，导致真实性审计的工作失误。

此外，国家审计任务繁重，审计人员不足且整体专业素质不高，独立性等因素均不利于国家审计机关高效地开展审计业务。

（四）会计师事务所承接国家审计任务的威胁（T）

1.缺乏相关法律法规保障。

根据《中华人民共和国审计法实施条例》规定：审计机关根据工作需要，可以聘请具有与审计事项相关专业知识的人员参与审计工作。除此之外，并没有针对会计师事务所等社会审计机构提出进一步具体详尽的规定。法律法规的不完善制约了会计师事务所参与国家审计任务。

2.参照的标准未规范化。

针对不同类型的审计工作，由于参照的标准没有明确规定，会计师事务所及其具体参与审计工作的人员会混淆国家审计准则和注册会计师协会制定的审计准则。而参照的标准不同会直接影响审计的目标、计划以及结果等，这将加剧审计质量风险。

3.业务范围以及承接形式的局限性。

许多国家审计业务涉及国家机密与核心政府职能，尤其是绩效审计部分。因此出于保护角度，造成事务所承接业务受到限制。此外，会计师事务所承接国家审计任务的形式不同，影响审计质量和审计责任归属。

4.审计质量监督机制不完善。

会计师事务所不同于国家审计机关，主要目的是盈利。因此在完成承接的国家审计业务过程中，可能因为趋利性，发生舞弊等行为，大大降低审计质量。对此，国家审计机关如何评价监督会计师事务所的审计结果成为一大难题。

如前所述，会计师事务所开展的业务主要是标准化的审计业务。因此在承接国家审计业务过程中，其主要优势领域在于真实性审计。劣势主要表现在灵活而缺乏标准化操作体系的绩效审计和经济责任审计等业务方面。另外，当合规性审计在评价标准可以获取的情况下，也将成为会计师事务所可以承接的业务。

三、会计师事务所承接国家审计任务的保障条件

（一）明确完善相应的审计准则，确定审计标准

政府应就会计师事务所承接国家审计任务这一块内容明确其所需遵循的审计准则，制定出审计标准。为会计师事务所能顺利有序开展国家审计任务提供制度保障，确保审计工作顺利实施。一方面能保障会计师事务所的权利，另一方是对事务所受托实行国家权利的行为约束。

（二）明确责任归属

首先，必须明确会计师事务所以及国家审计机关双方的责任。同时应强调最终责任始终归属于国家审计机关。依据会计师事务所承接业务的参与程度，以及承接形式，划分不同的具体的责任。

（三）建立国家审计机关独立复核机制

针对会计师事务所存在的审计质量风险，国家审计机关应建立独立的质量复核制度，尤其是对于重点项目，应评估其审计风险，把好审计质量关。

（四）强化行业管理

一方面，注册会计师协会等行业管理部门应该配合国家审计机关，在行业中形成国家审计业务的规范和指南；另一方面应强化其管理职能，对于新兴的国家审计业务，建立针对性的监管体系，从而形成行业监管长效机制。同时行业管理部门还要注重人才专业化培养和从业人员的职业道德化教育。

四、研究结论与启示

根据现状及发展趋势判断，中国的会计师事务所将会更广泛地参与到国家审计任务中。会计师事务所应协调好与国家审计机关的关系，抓住机遇，扬长避短，借鉴国外的经验，利用国家相应的保障机制，确立自身在国家审计任务中的位置，弥补国家审计机关的不足，发挥出巨大作用。

会计师事务所承接国家审计任务，对其发展具有重大的意义。当前，大部分会计师事务所主要集中在传统审计业务上，客户群体也相应地集中在企业方面，竞争压力较大。对此，事务所可以利用财务与真实性审计的业务优势，积极参与到相关国家审计任务当中，逐步将政府机关及其相关部门等纳入自身的客户群，开拓出新的业务领域，有利于会计师事务所自身业务多元化的发展。为做好承接国家审计任务的准备，首先会计师事务所需要关注国家审计业务外包的政策制度以及相关动态新闻等，制定出长远的发展战略规划，明确在该领域的发展目标。其次，做好人力、物力、财力等资源的协调配置，加强国家审计业务专业人员的人力资源建设，避免出现审计人员相关专业水平不精、缺乏财物力保障等问题。另外，会计师事务所不仅要对自身进行调整以适应国家审计任务的承接，还要注重与国家审计机关的沟通、交流和合作。要以国家审计机关为中心，学习国家审计机关的经验，完善事务所在开展国家审计业务过程中的不足与缺陷。与国家审计机关合理分工，明确双方的责任，高效开展国家审计任务。

［1］贾云洁.澳大利亚政府审计外包及其对我国的启示［J］.审计研究，2014，（6）：63－71.

［2］李越冬.国家审计机关聘用审计动因分析［J］.商业会计，2011，（6）.

［3］宋夏云.国家审计目标及实现机制研究［D］.2006.

［4］徐斐.国家审计机关外聘审计中介机构的动因及效益分析［J］.上海管理科学，2014，（1）.

［5］徐向真.政府审计业务外包相关问题探讨［J］.审计月刊，2014，（7）.

（作者单位：浙江财经大学会计学院、南昌大学经济与管理学院）

*本文系财政部课题“国家审计的治理功能研究——基于国家治理现代化视角”（2015KJB034）、宁波市软科学项目“政治关联、多元化战略与企业绩效——基于宁波地区上市公司的实证研究”（2013A10006），以及浙江省教育厅项目“高等教育中外合作办学项目内部质量保障体系构建研究”（Y201432683）的阶段性研究成果。