电子商务税收政策：借鉴与选择

2016-07-12刘成均

财会研究 2016年3期

■/ 刘　明　刘成均

电子商务税收政策：借鉴与选择

■/ 刘明刘成均

摘要：近年来，我国电子商务产业发展迅猛，日益成为拉动内需、优化产业结构、发展现代服务业的重要引擎，市场潜力巨大，发展前景广阔。税收政策对产业发展具有重要的规范和促进作用，但目前我国电子商务产业发展的相关税制建设严重滞后。文章分析了我国电子商务税制建设存在的主要问题，在介绍世界各国电子商务税制建设典型做法的基础上，对我国电子商务税制建设提出合理的政策建议。

关键词：电子商务税国际借鉴政策选择

随着世界经济步入信息时代，以虚拟经济为依托的电子商务飞速发展，被公认为未来IT业最具潜力的增长点，主要发达国家和新兴经济体都将电子商务及其附属产业视为未来经济增长的新引擎。据中国电子商务研究中心2015年9月发布的市场监测报告显示，2015年上半年，中国电子商务市场交易规模已达7.63万亿元，同比增长30.4%，以阿里巴巴为例，仅2015年“双十一”期间，天猫和淘宝网在24小时内的交易额就达912亿元，同比增长59.72%。目前，中国已成为世界最大的互联网市场，电子商务交易规模和增长速度均创历史新高，但与发达国家相比，我国电子商务产业起步晚，制约因素众多。因此，研究适合我国电子商务产业发展的税收政策，对规范电子商务市场、维护市场秩序、增加财政收入和维护国家税收权益都具有十分重要的现实意义。

一、电子商务税制建设存在的主要问题

总体来讲，与世界发达国家相比，我国电子商务产业起步晚，在税制设计、税收征管、国际税收权益划分等方面存在诸多问题。

（一）电子商务法制建设进程缓慢

中国电子商务经历了从无到有的发展历程，在此期间，国家的政策监管发挥了重要作用。从2004年8月我国信息化领域第一部法律《中华人民共和国电子签名法》至今，我国先后颁布了十几项关于电子商务法制建设的规章制度。但纵观这些法规，基本都是以条例、意见的形式出台，普遍存在立法层次低、约束力弱的特点，很多政策内容相互重叠，在实践中的遵从度较低，而且产业发展相关的税收政策长期缺失，使得征税工作无法可依。

（二）电子商务税制要素确立困难

要想对电子商务征税，首先应确定税制要素，包括征税对象、纳税人、税率、纳税环节、纳税期限等，前三个是核心要素，税率相对好确定，但纳税人、征税对象则难以确定，尤其针对无形电子商务。众所周知，电子商务以虚拟经济为依托，根据交易的电子化程度可分为有形和无形电子商务。有形电子商务仍利用传统销售渠道，税制要素容易确定；但无形电子商务产品数字化，如软件、音像制品、在线服务等则难以确定其税制要素。而且电子商务交易呈现匿名化、国际化特点，这种直接交易方式弱化了传统贸易中介机构的职能作用，使现行税制要素匹配、代扣代缴制度无法执行。

（三）电子商务税收征管稽查难度大

工商登记是现行税务登记的基础，但现行税收征管法并未将电子商务纳入登记范围，使得税务登记形同虚设，电商经营者无需到工商部门进行实名制登记，使其成为“税收真空”地带。加之电子商务交易过程电子化，电子凭证易修改且不留痕迹，税务机关“以票控税”无法实行，查账征收失去基础。另外，匿名支付、代付等支付方式及数据加密技术使得税务机关和纳税人之间存在严重信息不对称，纳税标准无法衡量，造成税收征管成本高、效率低，税收征管稽核难度大。

（四）电子商务国际税收管辖权划分困难

首先，电子商务的国际化、虚拟化，使得纳税主体的身份、住所、国籍等无法确定，而IP地址、网址等虚拟事物则不能作为地域管辖权的判定标准。其次，电子商务的开放性使得常设机构无法明确，纳税主体不能有效确定，许多跨国公司也利用这一点在国际间转移利润成功避税，致使国家税收权益遭受严重损失。最重要的是，国际税收管辖权是遵照属地原则还是属人原则至今仍然未达成共识，这些都给国际税收权益划分带来严重挑战。

二、电子商务税制设计的国际借鉴

电子商务诞生于20世纪90年代，目前已得到充分发展。虽然世界各国国情不同，征税所依托的政治、经济、社会环境也存在较大差异，对电子商务是否应该征税，如何征税远未达成共识，但纵观各国的税收政策，仍有诸多可借鉴的共性。

（一）加快电子商务税收立法进程

虽然电子商务税尚未在世界范围内普遍开征，但开征电子商务税已成为世界各国的共识，各国都高度重视本国电子商务税立法工作，努力建立规范、可操作性电子商务税收政策。各国普遍认为，电子商务作为新兴贸易方式，提供数字化商品或服务，但它并没有改变商品交易的本质，仍具有商品交易的基本特征。因此，应贯彻税收公平及中性原则，和传统贸易适用相同的税法，承担相同的税负。同时政府的课税行为不应干扰纳税人在交易方式上的选择，不能因税收政策造成选择歧视。早在1997年欧盟就出台了《欧洲电子商务动议》和《波恩部长级会议宣言》等文件，对电子商务企业进行征税。1999年4月印度颁布规定，对印度境内的电子商务企业征收利金所得税，使得印度成为首个对电子商务征税的发展中国家。美国一向竭力主张电子商务产业免税，但2013年5月美国国会通过了《网购征税法案》，意味着美国长达16年的互联网免税时代已经终结。蓬勃发展的电子商务产业呼唤专业化的税收征管制度，因此，各国顺应形势发展，都加快了电子商务税收政策制定的步伐。

（二）将电子商务税纳入现有征管体系

目前，从已经开征电子商务税的国家来看，通行做法是将电子商务纳入现有税收征管体系，不单独开设新税种。在维持现行税制原则下，欧盟规定自2015年1月1日起对境内网上购物征收增值税；美国自2013年开始将网购纳入销售税征收范围；英国税法明确规定所有在线销售商品都需要缴纳增值税；澳大利亚对电子商务征收类似我国增值税的货物和劳务税；韩国政府规定电商除了缴纳各种基本税外，还要缴纳10%的增值税；日本规定自2015年10月起对通过互联网购自海外的电子书和音乐服务征收消费税。而且这些国家基本都把电子商务税收征管权在立法层面赋予中央政府，具体征管工作由联邦政府或中央政府统领实施，税款征缴具体由各级税务机关负责并上缴作为中央政府财政收入，中央或联邦政府可给与地方政府一定的税收返还。

（三）以电子商务交易额为计税依据

从世界范围来看，从价计征，即以电子商务交易价格作为计税依据已成为大多数国家的共识。国际上的通行做法是，发达国家如欧盟、美国、英国等主要对电子商务征收增值税和消费税；而部分新型国家如印度、俄罗斯、新加坡等则主要对电子商务征收消费税和关税。虽然各国适用税种不同，但基本都是以电子商务的交易额作为计税依据，体现税负公平合理。同时在纳税地点划分上，主要采用收入来源地划分标准，例如欧盟从2008年起将商品购买者或劳务接受者所在地作为电商企业收入来源地，由收入来源国征税，不再由电商企业登记国征税，以保护收入来源国的税收权益。

（四）制定各种税收优惠扶持政策

世界各国电子商务税主要采用比例税率。欧盟的电子商务税率最高的瑞典和丹麦是25%，最低的卢森堡为15%，跨境电子商务进口增值税税率为19%。在税收优惠上，欧盟对年销售额在10万欧元以下的非欧盟公司免征增值税；美国对在线年销售额不满100万美元的电商免征销售税；英国对在线销售商品的增值税优惠税率仅为5%；新加坡电子商务货物劳务税的税率仅为3%；日本给予年收益低于100万日元的网店免税；韩国电子商务企业增值税优惠税率为10%，对传给国外用户的电子物品视为出口免征关税，而对从境外在线购买的有形商品价值低于10万韩元的免征进口环节增值税和关税，同时韩国中小企业开展电商投资及经营活动还可从收入税中减免0.5%的年度电商交易额。整体来看，这些国家针对电子商务都制定种类繁多的税收优惠政策，核心是扶持本国电子商务产业发展壮大。主要的税收优惠政策可概括为：一是提高增值税、关税等起征点，对电子商务按最高额起征，同时制定如扣除额、税收折扣、免税额等各种政策；二是对大学生创业及下岗职工再就业电商企业暂缓征税或制定若干年免税期限；三是对从事软件开发设计、电子通信等高新技术电商企业设定免税期、研发费用扣除或税收返还等政策来扶持其发展。

（五）强化税源控制及征管体系建设

电子商务的运行过程具有综合性，期间涉及信息流、技术流、资金流等各个环节，是个复杂的系统工程。因此，各国的电子商务税收政策都尽力做到统筹规划、衔接配套，形成统一整体，尤其重视强化税源控制。首先，各国都加强了电子商务企业的税务登记工作，建立电商企业信息数据库，构建起全国统一的电子发票服务平台，同时将税务机关、银行、海关和纳税人有机联系起来，借助交易纪录，确定各税制要素。其次，各国都试图通过信息技术建立覆盖全国的电商税收服务平台，作为征纳双方的交流窗口，担当起职能强大的“网上税务局”角色。例如澳大利亚税务当局（ATO）利用信息技术建立的面向个人、企业及税务机关等不同用户的e税收平台，不仅使纳税人可以随时登录访问相关服务，并及时得到相关反馈信息，还能提供在线法规咨询服务，并允许纳税人查看有关税法指导材料、备忘录、具体规章等，甚至还针对特殊纳税群体提供在线税收“计算器”，帮助纳税人正确计算、履行纳税义务。

（六）加强国际间税收协调与合作

电子商务的开放性和全球化，使各国普遍认识到，应加强国际间电子商务税收协调与合作，尤其应处理好国际间税收权益划分问题。其中发达国家作为主要电子商务输出国，坚持属人原则，坚持免征国际间电子商务关税，尽力避免重复课税，以增强本国产品竞争力，获取更多利益；大多数新型国家基本都是电子商务输入国，坚持居民税收管辖权和来源地税收管辖权并重原则，坚持对国际间电子商务征收关税及进口环节增值税，以保护本国电子商务产业的发展，同时增加政府财政收入。

三、我国电子商务税制建设的政策选择

（一）加快电子商务税立法，科学设定税制要素

电子商务税制建设涉及面广、技术性强，我国必须紧跟世界电子商务税制建设步伐，加快立法进程，并遵循法定、公平及效率原则，以法律的形式明确电子商务税设立的主要目的和具体征管体制，并对税制要素作出明确规定。应由全国人大颁布《电子商务税法》，提升法律层次，同时授权国家税务总局制定实施细则、税法解释、税收减免等具体政策，鼓励地方政府积极配国税部门的税款征缴，税收收入上缴作为中央政府的财政收入并可以给予地方政府一定的税收返还，以调动地方政府协从征管的积极性。

（二）借助“营改增”契机，将电子商务纳入现有税系

2012年开始的“营改增”改革是个有利的契机，在现有税制下，可将电子商务纳入改革范围，依据电子商务交易价格征收增值税，对部分特殊消费品按价计征消费税，并对电子商务企业征收所得税。即以现行税收政策为基础，不单独开设新税种，并按需要针对电子商务做出必要的修改和补充，以体现国家税收政策的延续性。鉴于跨境电子商务的迅猛发展，为了保护本国税收权益及产业发展，应细化跨境电子商务增值税进出口政策。针对有形电子商务跨境交易，只需按照现行进口货物实行征、免、退税政策以及出口货物退、免税政策即可；针对无形电子商务跨境交易，现行税制仅规定了软件出口实行免税政策，“营改增”后，可将企业的研发技术、信息技术、创意文化、在线咨询、广播影视等无形服务都纳入增值税征管范围。同时，对纳税人提供在线应税服务可优先适用零税率政策。而且从出口退税政策现状来分析，完全可以细化现有商品跨境交易适用税收政策，增加虚拟商品交易类，并明确具体的税收政策执行和管理要求。

（三）简化征收，同时制定各种税收优惠政策

我国电子商务产业市场巨大，但仍属于幼稚产业，在制定税收政策时，我们应坚持税收中性原则。即征税不应该妨碍企业在交易方式上的选择，不应该阻碍电子商务产业的发展，不应该增加纳税人额外的经济负担。在具体税制建设中，应逐步拓展现行实体税法，改税制，宽税基，可根据销售物品的种类，设定一个综合比例税率。例如针对电子商务交易额可设定3%的比例税率，简化征管，提高效率。而针对小规模电子商务企业，可单独规定增值税起征点，可设月交易额为5万元，还可对中小电商企业在交易额中减除部分收入，如设定2%左右的收入减免额。同时制订其他税收优惠政策。如针对电子商务创业者、软件开发设计、电子通信等电商企业可设定免税期，开业初期3年内免税，还可加大研发费用扣除及税收返还力度来扶持其发展，可设置专项资金补贴、减计征税等多种税收支出方式。在电子商务税开征过程中，可结合我国实际采取先行先试、逐步推广的办法，先选取部分沿海省区进行试点，将有形电子商务纳入征税范围，然后逐步拓展到无形电子商务并积累经验，待时机成熟时再在全国范围内统一执行。另外，应建立有效的惩罚、激励机制，对偷、逃及漏税行为予以惩罚，对自觉纳税者给与税收优惠，税务部门还可联合工商部门建立“星级”评价体系，奖诚罚赖，加大宣传，提升企业自觉纳税意识。

（四）加强税源控制和税收征管体系建设

电子商务交易过程涉及信息流、技术流、资金流等各个环节，但无论何种性质的交易都涉及资金。因此，税务部门首先应强化税源控制，加快建立完善实名登记制度，充分发挥金融机构网银账户的协查辅助作用，动态掌握企业资金收支情况，建立起金融机构、税务机关一体化监控机制。其次，借助电子发票应用推广的有力契机，税务部门应加快研发使用在线交易专用发票自动开具、认证和稽核系统，同时加强与电子商务运营企业及第三方支付平台等机构的协作，完善税款代扣代缴制度，有效检测支付宝、财付通和微信支付等的资金流向，与社会前沿接轨，使税收监管技术走在电子商务产业发展的前列，确保税收征管工作顺利进行。另外，可借鉴新加坡的成熟经验，建立覆盖全国的电子商务税务服务e平台，将电子商务的税务登记、纳税申报、发票管理、税款缴纳、税款划缴、异常情况调查处理等事项集中在线处理，使平台担当起功能强大的“在线税务局”角色（如图1所示）。

图1电子商务税征收管理流程图

（五）加强部门协调与国际间税收合作

电子商务税设立的最大难点是涉及部门、行业及个体较多，利益关系密切，加之其网络化及全球性，打破了国界和时空的限制，导致税收征管复杂，容易引发国际间税收利益分配等诸多问题。因此，我国税务部门首先应加强信息化建设，提升技术实力，充分借助计算机大数据系统加强信息管理，建立完善的配套制度，加强与财政、海关等部门的监管，加大与金融、工商、运营商之间信息交流，实现部门联合，资源共享，有效解决税务机关与纳税人之间信息不对称问题，形成征管合力。其次，要加强税务人员自身素质建设，加快培养一批适应信息化发展需要，既精通计算机、外语知识，掌握一定的软、硬件操作技术及沟通技能，又熟悉国际税收实践、精通业务的复合型应用人才。最重要的是，我国应积极参与国际电子商务税收政策的制定，本着平等互利原则，加强国际税收协调，妥善处理好维护公平的市场经济竞争秩序和扶植壮大国内落后信息产业发展的关系。我们应该看到，在可以预见的将来，我国仍将长期处于电子商务净进口国的地位，在国际税收权益分配上我们应坚持收入来源地管辖权，维护国家税收权益。同时，我国应积极倡导并参与制定共同遵守的国际税收原则及标准，加强国际间信息交流，联合打击偷税、防范避税行为，最大限度地避免税收流失，构建起符合电子商务长远健康发展的国际税收环境。

四、结语

我国电子商务产业增长速度快，市场前景广阔，但产业发展也给我国税制建设带来了严重冲击，使现行税收制度在诸多方面亟需完善。在制定电子商务税收政策时，我国应正本清源，严格控制资金流，强化税源监控及税款征收，在借鉴国际经验的基础上，加强部门间协调与合作，建立完善的配套改革措施，才能使税收征管工作顺利进行。这样不仅有利于规范我国电子商务市场秩序，推动电子商务产业及国民经济健康发展，还可提高电子商务税收征管效率，增加财政收入，最终制定出符合我国国情，既培植税源又保护电子商务产业发展的税收政策。

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◇作者信息：西安财经学院经济学院

◇责任编辑：张力恒

◇责任校对：张力恒

中图分类号：F810.424

文献标识码：A