摘 要：文章从宏观和微观两个方面对现阶段我国公立医院财务治理所处的制度环境进行了分析。在宏观制度环境方面，主要分析了政府和医院在公立医院治理中的角色关系；而在微观制度环境方面，主要分析了医院财务会计制度存在的问题及其变革。

关键词：公立医院 财务治理 制度环境

中图分类号：F320

文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2016）08-261-02

财务治理是相关利益主体责、权、利相互制衡的一种制度安排，主要解决的是财务索取权与控制权的合理配置问题。随着新一轮医药卫生体制改革的逐步深入，财务治理问题已逐渐成为我国公立医院改革进程中的重要议题而受到各方关注。而在解决这一问题的过程中，首先必须明确我国公立医院财务治理所处的制度环境并对其进行深入分析，这样才能提高公立医院财务治理的规范性、适宜性和有效性，降低公立医院财务管理和运行的风险。

公立医院财务治理是基于财务资本结构等制度安排，对医院财权进行合理配置，在强调利益相关者共同治理前提下，形成有效的财务激励约束等机制，实现医院财务决策科学化等一系列制度、机制、行为的安排、设计和规范。作为公立医院治理变革的重要内容，公立医院财务治理所处的制度环境包括宏观制度环境和微观制度环境两个方面，其中宏观制度环境主要包括公立医院发展和改革的总体政策或制度安排中同财务治理相关的内容；而微观制度环境则主要包括涉及公立医院财务管理、运行及改革的各项具体政策或制度安排。

一、宏观制度环境分析

在现阶段，我国卫生事业的性质是政府实行一定福利政策的社会公益性事业，公立医院作为医疗服务提供体系的主体，应当在满足人民群众基本医疗服务需求方面发挥主要作用。然而纵观改革开放以来我国公立医院的发展历程，大多公立医院的公益性日益淡化乃至缺失，“看病难、看病贵”问题日益严峻，医患关系急剧恶化。究其原因，我国公立医院的所有者（政府）与经营管理者（医院）之间的权责不清、管办不分，是引致上述问题的重要根源，阻碍公立医院成为产权明晰、经营自主、运作高效的公共服务机构。因此，在公立医院中推行法人治理改革、明晰政府和医院之间的权责关系，成为当前我国公立医院自上而下的主要改革路径。而作为公立医院治理变革的重要组成部分，公立医院财务治理的实质是要在公立医院的利益相关者之间建立起一种财权划分与制衡的财务管理体制。因此，如何界定政府和医院在公立医院治理中的角色关系，不仅是公立医院改革的实质问题，同时也会对公立医院财务治理的宏观环境产生重要影响。

（一）政府内部对公立医院的权责关系

在政府内部关系方面，主要问题是各级政府之间以及政府各职能部门之间对于公立医院的责任不明确。作为我国医药卫生体制改革进程中的阶段性文件，1997年初颁布的《中共中央、国务院关于卫生改革与发展的决定》明确指出，政府对发展卫生事业负有重要责任，强调要完善卫生经济政策，增加卫生投入，并对中央和地方政府对卫生事业的投入规模、投入方向等做出了较为详细的说明。但即便如此，该文件仍然没有结合财政体制明确各级政府之间的事权和财权分配，公立医院的所有者权力也依然分散在政府的多个职能部门，这极大地增加了政策制定和执行过程中的协调成本以及政府的管理成本。公立医院的监督管理职能分散在卫生（医疗服务规划、职业准入与内部质量监管）、财政（预算管理、财政补助、财务监管）、发展改革（基础设施建设、大型设备购置和价格监管）、物价（药品和医疗服务定价）、组织（管理层选拔任命）、人事（人事分配制度）和药监（药品流通）等政府的多个职能部门。因此，在我国公立医院目前的管理体制中，各级政府部门之间的权限划分不清晰，政府的各个职能部门之间管制权力分散，由此造成政府对医院的宏观管理效率低下。

（二）政府与医院间的权责关系

在政府同医院的关系方面，核心问题是对于所有权和管理权的分配。通过对我国公立医院发展历程的回顾和总结，明晰政府和医院之间的权责关系已成为各方共识。2009年3月同新医改方案配套发布的《医药卫生体制改革近期重点实施方案（2009—2011年）》明确指出，公立医院要坚持维护公益性和社会效益原则，鼓励各地积极探索政事分开、管办分开的有效形式。界定公立医院所有者和管理者的责权。完善医院法人治理结构。而2010年2月由卫生部等五部委联合发布的《关于公立医院改革试点的指导意见》也将改革和健全公立医院管理体制、补偿机制、运行机制和监管机制作为主要任务，明确指出要“探索政事分开、管办分开的有效形式，建立协调、统一、高效的公立医院管理体制，科学界定公立医院所有者和管理者的责权，探索建立医院法人治理结构，推进医院院长职业化、专业化建设。”在此权责分配的过程中，关键任务之一是要实现“政事分开，管办分离”，即政府部门与公共服务事业法人的政事分开；政府监管职能与医院服务职能的分开；公共服务的购买者与提供者的角色分开。政府以出资人的身份与医院建立规范的产权关系。明确出资人与监管者的关系，将医院从原来的行政主管部门中剥离出来，使行政主管部门专注于监管职能，推动政府职能转变。二是要建立健全公立医院的法人治理结构，实现出资人所有权和法人财产权、经营管理权的分离。只有这样，才能在政府和医院间形成明晰的权责关系，提高医院经营管理的自主性和运作效率。

二、微观制度环境分析

在公立医院财务治理的微观环境方面，本文主要对于公立医院财务管理的相关规章制度进行了考察。在我国，公立医院的财务活动除了需要遵循通行的基本经济法律法规外，最为基础的制度规范是《医院财务制度》与《医院会计制度》。1998年底颁布实施的原《医院财务制度》与原《医院会计制度》不仅在规范医院财务行为方面发挥了重要作用，而且还历史性地促进了医院经济管理水平的提高。但是，随着我国医疗卫生事业的不断发展特别是新医改的深入推进，原制度本身在设计方面存在的缺陷逐渐显露，财务会计信息全面性、真实性及清晰性差的问题日益明显，成为优化公立医院财务治理的技术障碍。在此形势下，财政部、卫生部于2010年底联合发布新的《医院财务制度》和《医院会计制度》，针对原制度在医院财务管理方面所存在的问题进行了修订和完善，优化了公立医院财务治理的微观制度环境。

（一）原医院财务会计制度存在的问题

1.关于资产核算的缺陷性。在原医院会计制度下，公立医院的资产总值实质上无法实现准确计量，进而限制了对其适宜负债规模探讨的诸多方法选择。首先，固定资产核算不提折旧，导致会计账面资产价值高于其真实价值，账务处理造成资产、负债、净资产不真实。（1）虚增固定资产总量。医院固定资产不计提折旧，医院资产负债表上固定资产项目的金额只反映原值，未能反映固定资产使用过程中的实际损耗，造成固定资产账面价值高于实际价值。（2）虚增净资产。按照规定，医院通过对固定资产提取修购基金的方式使固定资产的资本金额作为净资产的一种形式逐渐沉淀，而同时固定基金的金额又保持不变，这样就使得同一笔固定资产对应的资本额在净资产项目中做了两次重复反映，虚增了净资产。其次，由于缺乏对无形资产进行科学计量核算的方法，大多公立医院未进行无形资产估价。同时，由于原收入支出总表的单步式设计，使支出和费用项目区分不明确，故公立医院经营的毛利润也不能被准确反映。

2.现金流量表的缺失。在原医院财务会计报告中，现金流量表缺失，但随着医院投融资等活动日益频繁，医院编制现金流量表的必要性日益凸显。一方面，现金流量情况是医院进行经营决策不可或缺的重要信息，无论是融资、投资，还是评估现金回笼情况和医院偿债能力，都必须以医院实际发生的现金流为基础；另一方面，国际上，政府及医院等诸多非营利性机构编制现金流量表早已成为惯例。因此，完善医院财务会计报告，增加现金流量表，不仅可以提高财务会计报告的完整性，更有利于对医院负债及偿债能力进行科学分析和评估。

（二）新医院财务会计制度的主要变革

针对原制度在财务管理方面存在的问题，新的医院财务会计制度既注重医院内部财务管理体制和机制的建设和完善，又注重医院财务管理信息决策效用的提高，在整体上加强了对公立医院财务管理的制度约束，尤其是在公立医院的会计控制和财务监督方面进行了明显强化，进一步规范了公立医院的财务管理过程，提高了财务决策的科学性和民主性，明晰了公立医院财务活动的管理权、决策权和监督权，为进行公立医院财务治理营造了良好的微观环境。

1.财务目标与主要任务发生转向，要求兼顾社会效益和经济效益。原《医院财务制度》以社会效益为主，强调经济效益服从于社会效益；而新《医院财务制度》以提高资金使用效益为中心，强调正确处理社会效益和经济效益的关系，即财务目标由社会效益第一、经济效益第二，转向了社会效益与经济效益并重。在财务管理的主要任务方面，新增了实行成本核算、强化成本控制、实施绩效考评等内容。

2.在资产管理方面，废止提取修购基金，改为计提固定资产折旧，反映固定资产因磨损而损耗的价值以及固定资产净值。

3.在对外投资管理方面，新《医院财务制度》不再将医院视为对外投资的完全权利主体，严控对外投资的资金来源，将对外投资的范围限定为医疗服务相关领域；明确规定医院不得使用财政拨款或财政拨款结余进行对外投资，不得从事股票、期货、基金、企业债券等投资；提出医院应当遵循投资回报、风险管理和跟踪管理等原则，确保国有资产的保值增值。

4.在负债管理方面，新《医院财务制度》取消长期负债概念，改称非流动负债；明确医院不具有非流动负债决定权，实质上是不再允许医院进行负债扩张和资本运作；明确非流动负债原则上由政府负责偿还。

5.在财务报告与分析方面，新《医院财务制度》调整了财务报告体系的构成内容，将基金变动表换成了净资产变动表，改造了收支明细表，新增了现金流量表；财务情况说明书增加预算执行情况、成本控制情况等主要说明内容；调整充实财务分析指标，既着力于增强财务分析指标的系统性，又着力于提高财务分析指标的有效性；明确医院应当按期向财政部门报送财务报告，明确医院年度财务报告应按规定经过注册会计师审计。

[基金项目：国家自然科学基金青年基金“基于财权流理论的我国公立医院财务治理研究”（项目编号：71103134）。]

参考文献：

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[2] 林钟高，柯湘萍.财务治理结构的核心与实现路径[J].经济管理，2003（3）

[3] 湛志伟.对完善公立医院治理结构的思考[J].中国卫生经济，2012（6）

[4] 李战胜，袁长海，贾莉英.公立医院会计信息失真的原因及对策[J].中国卫生资源，2007（4）

[5] 芮清，宜静，李国栋.概说新《医院财务制度》的章节内容变化.会计之友，2012（6）

[6] 夏冕，张文斌.“管办分离”语境下的公立医院管理体制研究.中国卫生经济，2010（3）

（作者单位：新乡医学院管理学院 河南新乡 453003）

（作者简介：吕晖，管理学博士，讲师，主要研究方向：卫生管理与政策。）

（责编：贾伟）