钱正育

摘要：在全球经济一体化的今天，互联网游戏企业想要在激励的游戏竞争中生存和发展的关键是要有自己核心产品和核心技术。大量的资金投入使新产品的研究开发活动成为可能，但随着资金投入的日渐增大，内外部的投资者对于如何准确合理地确认计量并反映研发费用的需求变得迫切。本文将从互联网企业行业对研发费用处理的不足之处，以甲互联网游戏公司为例，谈论游戏企业如何判断研发费用进行会计处理。

关键词：互联网游戏企业；研发费用；会计处理

为了促进企业科技创新建设创新型企业，国家税务总局在2008年发布财税116号文关于企业研究开发费用税前扣除试行办法，对有关研究开发费用税前加计扣除的优惠政策内容及管理规定予以了具体明确界定。随着市场经济的高速发展，在政策执行的具体过程中不断出现加计扣除政策不能完全适应现实企业研发活动的新情况以及财务核算管理和政府审核程序相对复杂等问题。2013年在总结了中关村试点经验基础上，财税70号文，将研发人员的“五险一金”、研发设备运行维护费用等纳入研究开发费用的加计扣除范围。为了积极响应落实中央所提出创新、协调、绿色、开放、共享的发展新理念，进一步加快促进企业科技创新的积极性，鼓励企业投入更多的资金到创新科研项目，实际真正的享受到研发费用税前加计扣除优惠政策，国家税务总局再次颁布完善研发费加计扣除政策的财税119号文。

一、研发费用管理

作为互联网游戏企业作为轻资产的新型研发企业，其研发费用的归集主要涉及以下几个方面：1.企业的研发人员是公司最重要的劳动力资产，故与之相对应的研发人员工工资薪金，“五险一金”，以及外部聘请劳务研发人员的劳务费支出占企业研发费用近一半的比重；2.研发活动中所使用固定资产的折旧费，由研发部门承担的办公室经营租赁费，以及其他与研发相关固定资产的日常维护和修理费用；3.在研发活动中所软件，专利权，非专利权等无形资产的摊销成本；4.委托外部企业或者个人进行研发活动所产生的相关费用，按照费用实际发生金额的80%计入委托方研发费用并以此金额计算委托方税前加计扣除金额，受托方不得就此笔委托研发费用在其企业内研发费税务核算时再次进行加计扣除；5.其他与研发活动直接相关的日常经营费用，但扣除限额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。互联网游戏企业作为研发主体最主要的研发费用为研发人工成本，119号文件除原有允许加计扣除本企业在职研发人员但人工成本外，更结合实际情况将外聘研发人员的劳务费纳入了可加计扣除的范围，并将与研发直接相关的差旅费用，会务费用等日常经营费用纳入研发费用中的其他费用中根据限额比例予以加计扣除。针对新的加速折旧固定资产政策的执行，119号文也规定对于符合加速折旧条件的固定资产，在计算加计扣除金额时以会计核算确认金额为基础，在不超过税法规定折旧金额范围内进行加计扣除。许多互联网游戏企业不能通过所属税局项目评审未能享受研发费用加计扣除有很大一部分原因是由于原有政策严格规定享受优惠政策的企业必须单独设置会计账簿用以归集核算研发过程中所发生的一切研发费用，但实际上很多互联网游戏企业财务核算规则简单没有设立专门账簿进行会计归集核算，年度申报时往往由于没有办法提供专项核算账簿而不符合政府相关加计扣除的条件。而最新发布的119号文简化了对研发费用的归集和核算管理，只是要求企业在现有会计科目核算基础上，按照研发支出明细科目设置相应的科目辅助账，辅助账的核算比专账账簿管理简化的多，企业的核算管理更为简便。

作为以研究开发业务为主的互联网游戏行业，研发出的新产品、新技术如何确定其无形资产的核算方式亦是实务操作中困扰各方的问题。虽然根据2006年颁布的《企业会计准则-无形资产》规定：企业内部研究开发项目的支出能否确认为无形资产，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按本准则相关规定进行处理。研究费用依然作为费用进行会计处理，在企业利润表中予以核算。进入到项目开发阶段后，开发过程中的费用如果符合如下五个条件就可以进行费用资本化：1.创新技术可操作性——完成该项新型无形资产开发以使其能够在相关的经济领域使用，或出售给第三方在技术上是可操作的；2.有使用和出售意图——该项无形资产研发完成后是可以被企业运用于日常生产过程中或有可出售给第三方的意图；3.创新技术的实用性——该项无形资产所具有的经济价值体现在利用该无形资产所生产出的产品具有一定的市场价值，或无形资产自身研发完成后就存在需求市场能给企业带来经济利益；4.企业内部全面配合——拥有完善先进的研发力量，充足的资金来源，或其他公司内部资源可以协助完成整个无形资产开发的全过程；5.会计核算的可计量性——归属于该项无形资产研发过程的所有费用支出，在会计核算上是能够真实可靠计量的。虽然会计准则定义了研发费用资本化的一般认定条件，但是能否将研发费用资本化很大程度上仍取决于企业的自主选择和经验判断。业内专家一般对可形成无形资产的研究开发费用会计核算方式提出三种处理方式：1.相关支出全部费用化——即将所有研究开发过程中所产生的支出全部计入企业当期损益；2.相关支出全部资本化——即将所有研究开发过程不分研究阶段和开发阶段将全部支出确认为无形资产，在后期予以进行摊销计入企业当期损益；3.依据相关规则予以资本化——即将达到技术可行性之后对发生的支出资本化，计入无形资产成本在之后分期摊销，而前期支出予以费用化。虽然新准则的颁布在会计核算发挥了积极的引导作用，但在政策执行过程中，大多数互联网游戏企业为了简化核算选择全部费用化的处理方式，这样造成企业前期确认大笔费用支出而利润低估，而在收益实际产生的后期没有相应的费用予以配比而高估利润。

二、企业研发费用的会计核算

互联网游戏企业需要设置“研发费用”科目，以项目作为成本费用的归集对象，下设“费用化支出”和“资本化支出”两个二级科目用于区分研发过程中所产生的费用化和资本化支出。并且按人工成本，折旧摊销，委托研发，评审注册，日常费用等内容分类设置三级科目予以分类明细归集核算。

对于互联网游戏企业新研发的无形资产的核算重点需要根据新准则指南并结合企业实际情况两个阶段的支出时点，从而合理划分支出类别。而当企业无法根据准则指南划分两者界限时，则应该将其所产生的研发支出全部予以费用化，计入企业的当期损益。这就要求项目研发小组不但需要做好新研发项目的立项工作，同时也需要不断记录更新研发进程，控制每一步开发成果的完成时间节点。财务人员才能根据具体情况对比新准则中的确认无形资产的五个条件从而进行判断确认和核算。作为不断研发新产品的互联网游戏行业最重要的研发支出比例主要集中在研发人员的薪金和新研发无形资产的摊销核算。而研发人员的薪金是比较容易确定和归集的，而是否能确认为新研发无形资产从而进行摊销核算则带有财务人员的主观判断性。新产品研发的大量资金投入如果全部费用化，则造成企业前期利润低估，而在真正产生大量收入的后期成本不能与之配比。

三、结论

企业应该根据实际具体经营情况选择符合本企业管理要求的研发费用会计核算方式，严格的制定出研究阶段和开发阶段性不同的划分标准，增设专门的研发费用会计核算科目用以归集所产生的研发支出，制定会计信息披露的内容和形式规范标准，降低人为操控研究阶段费用化对企业会计利润的影响，尽量避免研究阶段费用化处理对企业报表信息披露的影响，增强企业对外会计信息的披露的准确性，加强对研发阶段风险程度的控制，提高研发费用会计核算处理能力，增强企业研发投入的积极性和市场竞争性，使企业能够更加快速有效健康的发展。

参考文献：

[1]国税总局《关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）〉的通知》（国税发[2008]116号）2008.

[2]国税总局《关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》（财税〔2013〕70号）2013.

[3]国税总局《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）2015.

[4]严一枞.浅谈高新技术企业研发费用的管理与核[J].经济视野，2014（06）.

（作者单位：上海恺英网络科技有限公司）