王璐洋

摘 要：税收负担理论是税收中比较重要的内容。研究税负转嫁理论，有助于健全和完善税收制度，制定正确的税收政策；助力促进经济改革，使税收的经济杠杆充分发挥作用；强化税收管理，使征营水平大幅提升；进一步充实社会主义税收理论，使其兼具科学性和实用性。

关键词：税负转嫁；供求；弹性；价格

税收负担转嫁，是指纳税人把自己缴纳的税收转移至别人负担的过程。西方财政学的研究把税收分配的影响划分为三个层次：第一个税负冲击层次，即税收的征收点；第二个税负转嫁层次；第三个税负归宿层次。西方研究学者的观点指出，税负转嫁程度的大小主要由以下二个因素决定：其一是税收的形式，其二是商品的供求弹性。就税收形式而言，直接课税是间接税，转嫁相对容易；对纯收益或个人收入课征的税，即直接税，则不易转嫁。就商品的供求弹性而言，如果商品的需求弹性较大，供求弹性较小，则被转嫁出去税收的比例就比较小；如果商品的需求弹性较小，供给弹性较大，则税负转嫁的份额就较大。

一、税收负担转嫁的形式

西方税收经济理论认为税收负担转嫁的途径有下列四种方式。一是向前转嫁，即纳税人通过提高所供的商品价格的手段，将其所纳税款向前转移给生产要素使用者或商品的消费者负担的一种方式。这种税负转嫁的方式是最典型且普遍的，向前转嫁多发在商品和劳务上。二是向后转嫁，即纳税人通过压低生产要素进价或降低工资、延长工时等方法，将其所纳税款间接转嫁。三是税收的转化，即纳税人不通过前转和后转等方式转嫁税款，而是主动地通过改进生产技术，改善经营管理等方法，通过提高利润减少费用开支等手段，间接的补偿损失，从而削弱税负对收入增长的影响。税收转化不同于一般的税负转嫁之处就在于它并未将税负转移至特定人群来负担，因此说税收转化是特殊的转嫁方式。四是把税收资本化，即要素在购买的时候从产品价格中提前扣后期生产活动中要扣除的税款，从而将税负转嫁给生产要素的出售者。稅收资本化与一般意义上的税收转嫁不同之处在于，税收资本化是将累计应纳税的税款做一次性的转移，而我们一般指代的税负转嫁是将每笔经济交易征收的税款，通过不同的途径予以转移。所以，我们认为税收资本化实际上是税收后移的一税特殊形式。

二、税负转嫁的影响因素

税负转嫁的现象在市场经济社会中普遍存在，但它依旧受制于一些因素的影响和制约。

（一）税收制度对税负转嫁的影响

直接税和间接税是税收制度的两种形式。一般情况下，对税负转嫁的影响最大是间接税，即在商品流转过程中直接对于商品课征的税；对税负转嫁的影响相对较小的便是直接税，即在分配过程中，对于个人收入和企业利润课征的税。商品被征税后，商品的成本就提高了，假设利润水平保持既定，商品在流通中必然价格会上涨。如果由于商品的性质使得市场需求弹性小，商品依旧销路好，税负就可能转嫁成功。而间接税是一种分配过程，对居民收入和公司利润的分配并不会影响商品价格和劳务成本，所以说间接税不易实现税负转嫁。但在某些特定情况下也可能实现税负，如企业可能通过降低工资水平、加长工作时间、提高劳动强度等手段，来实现税负转嫁。

（二）价格波动对税负转嫁的影响

商品价格和税负转嫁的关系很紧密，最常见的转嫁方式就是在商品和要素销售前把税款加之在其身上，在经济交易完成时把税负转移至购买者负担。商品价值是价格的基础，价格是价值的表现形式，因供求关系的影响，价格围绕价值上下波动。税金能够转嫁的关键因素就在于均衡价格和商品价格间的差值，差值为负就能转嫁，为正值则不能转嫁，纳税人就只能通过技术改进降低成本来转嫁税负。因此，商品均衡的市场价格是税负能够转嫁的一个关键性因素。

（三）商品弹性对税负转嫁的影响

商品经济下，商品价格的波动并非单因素完全控制，其变动是市场供求关系和供求规律共同作用的结果。一般说来，商品富于弹性，价格的变化对于需求数量的影响不大，税负转嫁的可能性比较小；反之，商品缺乏弹性，税负转嫁的可能性就越大。需求弹性大，则商品因税负而提价，消费者就会少消费此商品，进而提价不能实现，商品价格趋于回落，商品价值没法实现，税负很难转嫁。商品供给弹性反映的是商品价格对商品供给量变动的敏感度。供给弹性越大，税负转嫁越容易实现；供给弹性越小，税负转嫁越难以实现。在供给弹性大的条件下，当商品税负增加，为了保持原先的利润不变，生产者会选择通过高价销售商品从而转移税负。在供给弹性小的条件下，商品税负加重，但是由于外部产业环境竞争加剧、生产者自身的创新研发能力不足等限制，企业不能短期内转换生产格局，所以只要还有微利存在，生产者为了维持快要饱和的市场就会选择继续生产。在这样的条件背景下，提价很难实现，进而税负也不易转嫁。在日常生活中，商品价格的变动受到供求双方作用力的影响，由此看来供求双方作用力共同影响税负展转嫁。由于供求双方不同的影响力组合对税负转嫁的影响也不同，因此不同商品间税负转嫁方法多且程度也有所不同。

（四）课税范围对税负转嫁的影响

一般情况，课税范围同税负转嫁的难易程度呈现正比例关系。征税的范围越广，税负转嫁越容易。原因是以下两点，其一是随着课税范围广度的延伸，商品或要素的替代效应就越不容易产生；其二是因为替代效应不容易产生，在需求弹性缺乏的情况下，课税对象会有提价行为，因此税负较易转嫁。相反地，课税范围广度的缩小，税负也就难转嫁。

三、结论

目前对于税负转嫁的研究很多，而且评价褒贬不一。一部分学者认为，税负转嫁对供求平衡起到了良性的促进作用，合理配置经济资源，使经济效益最大化；另一些学者则认为，税收的杠杆效会因税负转嫁而被削弱，严重的话还可能使税收的调控作用失灵，损害消费者的利益，使得社会分配更加不公平，而且他们认为税负转嫁最大的害处就是对物价上涨起到了助推作用。另外一些中立的学者则认为，税负转嫁只是一种财富利益再分配的手段而已。

在现行的市场经济体制下，税负转嫁被归于一个相对于独立的分配过程，它的来源渠道是税收分配，纳税人和经济社会的其它成员利益分配顺序位于在国家和纳税人的利益分配之后。税负转嫁也可以理解为负税人利益向纳税人流动的一个静态过程。其分配的范围大小也有所不同，不光因为负税人和社会其他经济成员之间的密切程度不同而有所区别，而且因为其与社会化成正比，所以范围大小同样受到国家相关制度的约束。税负转嫁是社会再生产分配中非常重要的一个环节，因此加深对它的认识，了解它的特点和属性，能使税负转嫁发挥更有益的作用。（作者单位：兰州财经大学）

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