查 政

(山东广播电视大学，山东 济南 250014)

近年来，我国税收理论界和相关部门围绕新一轮税制改革进行了一系列的探讨，对当前我国税制中存在的问题进行了研究，对税制改革的内容和范围进行了深入分析，达成了一定的理论共识，也做了相关的准备工作，但有些问题还需要进一步探讨。本文针对我国目前税收制度改革中存在的问题进行了分析，并提出了具体的措施。

一、我国税制改革中存在的问题

(一)税制结构不合理

我国目前的税制结构中，流转税所占比重较高，而所得税所占比重较低，流转税和所得税在税制结构中的比例失衡，不利于税种之间的相互配合，所得税对收入的调节作用也难以发挥。2010年全国税收收入73202亿元，其中增值税收入21091.95亿元，占税收总收入的比重为29%，营业税收入11157.64亿元，占税收总收入的比重为15.2%，消费税收入6017.54亿元，占税收总收入的比重为8.3%，而企业所得税和个人所得税分别占比17.5%和6.6%。2011年全国税收收入89720.31亿元，其中增值税收入24266.64亿元，占税收总收入的比重为29%，营业税收入13678.61亿元，占税收总收入的比重为15.2%，消费税收入6935.93亿元，占税收总收入的比重为7.7%，而企业所得税和个人所得税分别占比18.7%和6.7%。综合2010、2011年的数据可以看出，流转税中，增值税、营业税和消费税在税收总收入中的比重约占52%，而所得税在税收总收入中的比重约占25%，流转税和所得税在税制结构中的比例明显失衡，不利于所得税调控功能的发挥。

(二)个人所得税制存在缺陷

我国目前的个人所得税实行的是分类计征的模式，将纳税人的各项收入来源划分为若干种类，对不同收入来源的所得，分别计征所得税。这种征收方法的特点是征管简便，减少了征纳税的成本，而且可以根据不同性质的所得分别进行课征，可以达到特定的政策目的。但是其不能全面反映纳税人的纳税能力，不太符合量能负担的原则。例如取得相同收入的纳税人可能由于家庭贷款利息、需要赡养的老人和抚养子女等各项支出的不同形成不同的纳税能力，而我国目前的费用扣除标准并没有考虑到上述情况存在的差别，对取得相同收入的纳税人规定统一的费用扣除标准，不能较好地体现税收的公平原则，造成了纳税人采用各种方法避税的问题以及经济效率的扭曲。

(三)流转税制还不完善

现阶段，我国的流转税主要有增值税、营业税和消费税三种，相对而言，增值税从2009年1月1日起已经在全国范围内由生产型转为消费型，取得了良好的效果，营业税的改革自2012年1月1日在上海交通运输业和部分服务业开展了改征增值税试点，取得了一定的成效。自2012年8月1日起至年底，国务院将试点地区由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省(直辖市、计划单列市)，进一步加快了营业税改征增值税的步伐。与以上两类税种的改革力度相比，消费税的改革则稍显缓慢，消费税在实施过程中存在着法制体系不完善，征税范围不合理，征税环节单一等问题。

首先是法制体系不完善。目前我国尚未建立一个完整的有关消费税方面的法律体系，而实际操作中以暂行条例的形式作为征收消费税的最高法律依据。这其中大多是财政部门和国家税务总局的相关税收制度，并没有以法律的形式加以强化，因此消费税的立法层次还需提高，其法律效力亟待加强。而且现有的消费税条例中相关税目的设置并不科学，已经不能适应我国目前经济发展的客观要求，需要进一步修改和完善。

其次是征税范围不合理。一是征税范围出现“越位”现象，将一些生活当中的必需品和生产资料列入了征税范围。例如，啤酒、化妆品等产品已经不再属于限制性消费商品和奢侈类商品的范围，成为了日常生活当中的必需品，而对其征税，则限制了该类商品的消费，不符合消费税设立的原则。二是出现了“缺位”现象。目前我国已经对高尔夫球及球具、贵重首饰和珠宝玉石、高档手表、游艇等奢侈品开征了消费税，但对奢侈品调节的范围还不够，一些现实当中的奢侈品还未涵盖其中。例如高档服装、豪华家具等奢侈品并未纳入征税范围，社会上一些奢侈消费行为，消费价格偏高，例如高级餐厅、高级夜总会的消费等，这些消费行为也没有纳入消费税的征收范围。这已经违背了我国抑制超前消费、增加财政收入的目的，不利于合理引导消费方向。

最后是征税环节单一。目前消费税是在单一环节征税。除金银首饰、钻石饰品在零售环节征税外，其他消费品一般在生产、委托加工和进口环节征收。但是这种征收制度并不能准确划分征税范围，而且会造成逃避纳税的问题，一旦在相关环节出现纳税人偷逃税款的问题，将很难从其他环节补征回来。

(四)财产税存在问题

财产税有着悠久的历史，它是针对纳税人所拥有的财产开征的税种。财产税相关税种的开征可以增加财政收入，达到公平收入分配和调节经济的作用。但是目前我国的财产税制度仍然是很不完善的。财产税中包括目前开征的房产税已不能适应新形势下经济发展的需要，主要问题有两点，一是房产税税基狭窄。目前我国房产税只在城市、县城、建制镇和工矿区范围内征税，随着城乡经济一体化进程的加快，城乡差距不断缩小，同类企业之间的税负差别较大。二是房产税的计税依据有房产原值和房屋的租金收入两种，二者的税负明显不一致，租金收入者偷逃税款的现象比较严重。财产税中比较重要的一个税种是遗产税，世界上已有100多个国家开征了遗产税，而我国目前尚未开征遗产税，在新一轮的税制改革中增加遗产税将有助于公平收入分配，防止贫富悬殊过大，有利于社会的稳定。

二、我国税收制度改革的举措

(一)建立合理的双主体税制结构

在目前金融危机影响全球、各国经济增速放缓的背景下，构建双主体税制模式是我国税制结构的较好选择。双主体税制结构，是商品税和所得税在税制结构中占有相近比重，即商品税和所得税并重的税制结构。在经济发展过程中，不断完善流转税，扩大增值税的征收范围，完善增值税的征收环节，注重降低生活必需品的增值税税率，提高增值税、营业税的起征点，适当降低流转税在税制结构中所占的比重，进一步提高所得税所占比重，构建合理的双主体税制结构。

(二)改革和完善个人所得税

我国自2011年9月1日起实行了新的个人所得税法，但是修改后的税法仍然采取分类计征的模式，并未综合考虑纳税人的收入和支出状况，不能较好地体现量能负担的原则。例如王先生某月工资收入8500元(不含三险一金)，每月房贷利息支出3000元。按照目前的计征模式，王先生当月应纳税款为:(8500－3500)*20%—555=445元;如果实行综合计征模式，其房贷利息支出可以扣除，则王先生当月应纳税款为:(8500—3500—3000)*10%—105=95元;比较以上两种计征模式，如果不扣除房贷利息支出。王先生每个月要多交350元的税，显然采取综合计征的模式可以在很大程度上减轻纳税人的负担。按照我国目前的经济发展水平，采取分类和综合相结合的征税制度，以分类为主，进而过渡到综合计征的个人所得税制度比较符合我国的现实状况。在征税时，综合考虑家庭收入和支出状况，真正体现量能负担的原则，更好地解决目前存在的收入差距问题。

(三)进一步调整消费税

首先是对不同的消费品确定不同的档次，依据各个档次合理确定征税范围。可将消费税分为高档消费品、高污染、高耗能消费品、中档消费品，同时取消现行征收的属于生活必需品产品的消费税，例如啤酒、黄酒等产品的消费税，进一步减轻普通居民的税收负担。其次是对不同档次的产品确定不同的税率，对高档消费品、高污染、高耗能消费品确定较高的税率，以达到调节收入分配，合理引导消费行为和保护环境的目的。对中档消费品则确定较低的税率，以达到减轻居民税收负担，保障居民生活水平的目的。最后是将消费税的征收环节由生产环节改为流通环节，防止纳税人进行税负转嫁进而逃避纳税。

(四)进一步完善财产税

一是适时开征统一规范的物业税。物业税是针对土地、房屋等不动产的承租人或所有者征收的一种税。目前一些市场经济制度比较成熟的国家已经开征了物业税。我国目前征收物业税的思路是将现行的土地增值税、房产税和土地出让金等进行税费合并，将之转化成为保有房产阶段的物业税，使物业税规模与之相当。我国可以适时开征物业税，合理确定其税基和税率，利用物业税合理调节房地产市场，增加地方政府的财政收入。二是适时开征遗产税。遗产税是当今世界各国普遍开征的一个税种，我国可参照欧美等发达国家的做法，合理确定我国遗产税的征税范围和税率，达到调节社会财富再分配关系，防止贫富悬殊，增加财政收入的目的。

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