兰琳

摘要：对于我国会计师事务所的组织形式，实务界和理论界一直给予了极大的关注，会计师事务所作为一种按企业化管理的经济实体，应在不同的企业组织形式中进行合理选择。近期大中型会计事务所的改制正在如火如荼的进行中，改制的成功让我们信心鼓舞但同时也发生了些问题。

关键词：会计事务所，改制，特殊普通合伙

1997年4月脱钩制的改革让我国大多会计事务所选择了有限责任的公司制，少部分为普通合伙制。而目前我国会计师事务所组织形式与管理实质的严重不匹配性，成为深度困扰行业做大做强和走出去的制度瓶颈。因此，立足我国国情，借鉴国外先进经验，2011年4月财政部、国家工商行政管理总局联合发布了《大中型会计事务所转制为特殊普通合伙组织形式实施细则》（以下简称《实施细则》），要求会计事务所尽可能快的转制为特殊合伙的会计事务所，对于促进我国会计师事务所健康可持续发展、实现做大做强和走出去战略，具有重要意义。

一会计事务所转制的必要性及原因

1.以股权为核心的组织形式的会计事务所，所追求的跟普通公司目标一致，就是成本最小化，利润最大化，这不符合会计事务所行业向社会提供会计服务特征。而事务所要投入大量的资金以及高素质专业人才去圆满完成承接的业务，这个要求也就意味着业务成本的巨大。有些事务所为了追求最大的利益化，减少必要的投入，草率完成业务，追求所谓的利润。

2.公司制的会计会计事务所的融资较难。公司具有融资的功能，为了不断地扩大再生产，实现公司的营利目标，公司需要大量的资金不断注入，公司制会计事务所都可以发行股票或公司债券，上市交易，通过资本市场获取大量资金。但对于会计事务所这一服务性的行业，它的资产聚集于无形资产中，无法准确核定资产更也无法准确核定事务的股份价格，增加了做大事务所的难度。

3.公司制有限责任承担不利于对社会公众利益的保护。《注册会计师法》正式颁布实施，规定了会计师事务所的组织形式为“合伙制”与“有限责任制”两种。而“普通合伙制”因其无限连带责任的制度约束，使得会计师事务所往往避而远之。“有限责任制”是以公司股东，仅以其出资额为限对公司承担责任。用于购买会计事务所的金钱，对被审计的公司来说可能微不足道，但对事务所来说，却是一笔大的收入，因此，在巨大的利益诱惑面前，审计的失败只需用很少的资产去承担有限责任的情况下，会计师事务所和注册会计师很容易被收买。又由于事务所这个行业性质决定不需要大量的固定资产，其利润除被要求提及一定的风险资金，大部分的利润被股东们瓜分吃尽，留在公司的资金更是少之又少。由此可看出只要事务所承担有限责任那事务所完成业务质量就难以保证。

二、转制中实施过程要求

1.转制法律依据及政策依据的层级和效力。近些年来，上市公司财务造假案件不断发生，造成了社会公众对注册会计师和会计事务所的信任危机，也引发了学术界对注册会计师行业如何重建公信力的讨论，后财务部印发了《实施细则》的通知，转型成功大中型事务所的合伙人要对事务所所犯下的错误承担无限连带责任，从制度的根本来解决这场信任危机。但就全国来看，公司制的事务所所占比例高达85%以上，全国前50强事务所中合伙制的更是寥寥无几，这无疑加大了全国会计事务所改制的难度。

2.特殊普通合伙事务所设立。有限责任合伙是近十几年来流行于欧美的一种商业组织形式，它结合了传统合伙和公司两方面的优点，合理限制了专业人士以合伙方式运作时所需承担的法律责任，解决了普通合伙制度存在的限制和不足。我国立足于本国国情，对《合伙企业法》进行了修订，转制后的会计事务所仅在合伙人执业中因故意或重大过失造成事务所法律责任风险时，对其他合伙人的无限连带责任进行了约束，既注重在故意与重大过失情况下保护无过失合伙人，又兼顾一般或轻微过失时合伙人之间的风险共担理念，符合我国国情的会计师事务所组织形式的崭新实践。

3.合伙协议的制定，签署及登记。合伙协议经双方签署后是有法律效力的，所以合伙协议的制定是需要双方的充分讨论，遵循平等、自愿、协商一致的原则，并以书面的形式，明确规定双方权利、义务及责任。如会计事务所的成立、经营、利润分配、亏损承担、清算方式等都要仔细规定。

合伙协议签订前，课聘请法律专业人士提供法律咨询，规避有模糊意思或歧义的词句，还可聘请公证机构对合伙协议表决过程等关键环节、关键文书进行公证。签订后，要在工商部门备案、签署。

三、转制对会计事务所行业管理、治理问题

1.合伙会计事务所治理结构发生变化。改制之前，由于是公司制，承担有限责任，会计事务所的总分公司联系较为松散，甚至有些事务所总分公司互不承认对方。改制后，总分公司为合伙制，承担无限连带责任，总分事务所的财务管理、信息流通必须一体化，这增加了事务所管理成本和治理难度。但改制对事务所长远的规模来看是会不断扩大，为了分担事务所合伙人的风险会不断的吸收新的合伙人，这有利于会计事务所的做大做强的发展，

2.合伙人和事务所诚信体系建设。第一强制合伙人及事务所的信息披露，如财产明细，信用记录以及负债情况。第二通过合伙协议或内部约定明确规定合伙人入伙、退伙条件，理顺合伙人之间利益分配的比率，推动建立准入公认、基数公平、职责统派、风险共担、竞业受限的合伙机制，促使全体合伙人成为目标一致、命运与共的共同体。第三监管部门要求信息备案。合伙人可以要求去监管部门查询合伙人或事务所相关必要信息，但监管部门也要为合伙人和事务所做好信息保密工作，不能全部对外公开。第四保守商业秘密和竞业细则。事务所的高级管理人员、高级技术人员和其他负有保密义务的人，跳槽到其他会计事务所，不得透露客户相关资料甚至带走客户。一般来说，同类业务的竞业限制为两年。

3.事务所质量控制与总分事务所管理部门的设立。在吸收新的合伙人要立定较高的标准，不能为了分担风险而一味的扩大事务所规模。在原则上应设立原合伙人一人一票，不得以拥有的财产份额决定表决权大小，可在内部约定多数通过或要求全票通过方可加入。在总分事务所中合伙人之间的权利及义务是相同的，总事务所与分事务所的合伙人地位没有高低之分，只有管理职责不同而已，他们的薪酬可以在利润分配中加以妥善解决。

参考文献

[1]关于印发《大中型会计事务所转制为特殊普通合伙组织形式实施细则》的通知财会[2011]7号

[2]蓝强有限责任制与我国会计师事务所组织形式中外企业家2011

[3]黄洁莉英、美、中三国会计事务所组织形式演变研究会计研究2010