北京市昌平区成人教育中心 王守贤

我国的 《事业单位会计准则 （试行）》和 《事业单位会计制度》是1998年1月1日开始执行的。但随着市场经济的稳步推进、财政预算管理体制的改革、国库集中收付制度改革、政府采购制度改革、收支两条线、政府收支分类改革、绩效管理改革等等，以及事业单位经济活动的多元化，使得事业单位会计面临改革的必要。本文通过分析目前事业单位会计制度存在的问题，进而提出了事业单位会计制度改革的对策建议，以完善事业单位的会计核算。

一、事业单位会计改革的历程

我国的事业单位会计制度是于1950年初步建立的；1951年至1992年预算会计制度是从调整到逐步完善阶段；1992年至1998年进入了初步改革阶段，财政部于1997年颁布了 《事业单位会计准则》和《事业单位会计制度》，并于1998年1月1日起实施。

1998年至今是预算会计制度局部调整到全面深化改革阶段，尤其是近年。2009年、2010年财政部下发了新《高等学校会计制度》（征求意见稿）。新《医院会计制度》已于2011年7月1日起在国家确定的试点城市中的公立医院执行，这意味着我国正式揭开事业单位会计改革的序幕。因此事业单位会计改革势在必行。

二、事业单位会计目前存在的问题

(一)以收付实现制为核算基础导致了一些问题的产生

我国《事业单位会计准则》规定：会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务核算可采用权责发生制。收付实现制具有简便易行、可直观反映预算执行情况、人工成本低等优点。但随着改革的不断深入，收付实现制的局限性也日益显现。比如政府采购货物的验收、项目的实施与货款的支付存在时点间隔，或者一些工程的大型采购尾款的支付需要在经过较长的工程保修期结束后才能支付，如按现行的单位预算会计制度处理，在采购和支付间隔跨年度时，对实施单位来说，会出现比较严重的账实不符，不能真实反映预算单位的经济业务，造成会计信息不实。还有在收付实现制下，以款项的实际收支为基础确认收入和费用，实质是将事业支出总量和事业收入总量相配比，而这些配比不能使事业单位的绩效和预算执行情况得到客观和全面的反映。

(二)固定资产的核算方法存在问题

《事业单位会计准则》中规定事业单位对固定资产核算原值，不计提折旧，不计提减值准备，只按事业收入与经营收入的一定比例提取修购基金，修购基金对固定资产的账面价值没有影响，而且有些地区或部门规定不计提修购基金。这种会计处理导致：首先，固定资产账面价值与实际价值日益背离，不能如实反映单位的财务资源，不利于主管部门掌握所属单位所有固定资产的真实情况。其次，不计算固定资产的实际损耗程度，难以合理进行价值补偿，不能根据固定资产的新旧程度进行更新。再有提取的修购基金金额较小，不足以维持固定资产的更新和维护。

(三)基本建设会计与单位会计核算分离

目前由于财政分配和基建投资管理体制的原因，教育部门预算会计和基建会计是相互分离的。一个是“事业单位会计”，一个是“基建会计”。学校以各种资金进行固定资产的新建、扩建和改建等项目的基本建设工程，工程的支出并不在事业单位的会计账簿中登记和反映，不做成本支出会计核算，只是在项目完工交付使用时才增加固定资产和固定基金。而且即使工程已完工，由于各方面的原因，对基建形成的固定资产不入账或不能及时入账。这样一来，就人为地割裂了事业单位资金的流动和循环的整个过程。

(四)会计报表存在的问题

目前资产负债表的项目列示不科学。资产负债表是反映事业单位财务状况的静态报表，而现行事业单位资产负债表中既包括资产、负债和净资产时点静态项目，又包括收入、支出时段动态项目，将两种时间概念不同、性质不同的信息混合在同一张报表上反映，而且此表与“收入支出总表”中的收入支出项存在重复列示。这不仅让报表之间内容重复，而且使得资产总额、负债和净资产总额虚增，使财务分析存在局限性。

(五)预算的编制及指标的下达过于笼统

中小学等事业单位的公用经费是按教职工人数或学生数来测算下发的，其中的分项不太详细。如招待费、劳务费、会议费、培训费等比较重要的财务支出没有详细的指标限制。因此在实践中往往发生预算资金缺乏监督，使用超标的现象。

三、改进和完善现行事业单位会计制度的对策建议

(一)在会计核算上，采取修正的权责发生制

从已经进行政府会计改革的国家的实践看，许多国家都逐步推行了权责发生制政府会计，但在引入权责发生制时，都没有搞狂飙突进，而是采取了相对温和的推进政策。

结合我国目前的实际情况，一方面收付实现制所反映的会计信息缺乏客观性、可比性和全面性，不能适应以绩效为导向的事业单位管理改革的需要。而另一方面事业单位的资金来源部分是财政拨款，其直接反映部门预算执行情况，因此目前阶段应还要保留以收付实现制为基础进行核算，因此事业单位会计应该采用修正的权责发生制。“修正的权责发生制”是指原则上采用权责发生制，而某些特定业务,如政府拨款、捐赠收入和奖励支出、赞助支出等偏向于采用收付实现制。这样可以准确反映事业单位的资产负债状况，而且操作难度相对较小。

(二)改变固定资产的核算模式

事业单位可参照现行企业会计准则的做法，取消“固定基金”、“专用基金——修购基金”科目，设置“累计折旧”科目，列入资产负债表中作为固定资产原值的减项，同时也适当考虑资产减值情况。购入固定资产时会计处理：借记“固定资产”，贷记“银行存款”、“零余额账户用款额度”等科目；对固定资产采用年限平均法在预计使用寿命内按月计提折旧。计提折旧时借记“资产折耗”，贷记“累计折旧”。固定资产提足折旧后，无论能否继续使用，均不再提取折旧。同时经营租赁的固定资产不计提折旧。这样能达到不高估资产价值，使账面资产价值更符合实际，使会计信息具有可靠性。

(三)将基建会计的核算并入事业单位会计之中

作为独立会计主体的事业单位，有必要对其全部资金运动进行完整核算。我们应将事业单位的全部资金：事业活动资金、经营活动资金、投资资金和基建资金等全部纳入事业单位会计报表中，笔者认为，首先要增设核算基建资金来源的一级会计科目“基建拨款收入”。其次增加核算基建资金运用的一级会计科目：“基建工程”或“在建工程”，来核算项目在建过程中的料费、人工费、设备费、间接费用等各项工程支出。根据工程价款结算单与施工单位结算工程价款时，借记“基建工程”、“在建工程”科目，贷记“预付账款”、“银行存款”、“零余额账户用款额度”、“应付账款”等科目。待工程完工时转入固定资产科目，借记“固定资产”，贷记“基建工程”、“在建工程”。这样就将基建会计纳入财务会计的核算体系，形成了一个完整信息报告系统，满足了会计信息使用者的需要。

(四)将国库集中支付等财政改革内容纳入事业单位会计制度

建议对使用的财政资金要编制和审批详细的事业单位经费预算指标，建立一个行之有效的财务支付监督系统，对预算单位使用的每一笔资金的活动状况（付款人、付款银行及账户、付款金额、付款科目、付款用途、收款人、收款银行及账户、交易时间）进行实时监控。提高支出透明度，逐渐减少违规支付行为的发生，以保证财政资金的使用更加规范。

(五)建立完善的会计报告体系

为达到准确反映会计信息的目的，笔者认为，事业单位的财务报表可以设计成四种报表，即资产负债表、收入支出表、预算收支表、基建投资表等。其中资产负债表按照“资产=负债+净资产”的关系列示，还原资产负债表的本来面目；收入支出表反映事业收支、经营收支等各项收支情况；预算收支表反映预算收入和支出金额；基建投资表反映基本建设项目的资金来源、使用和项目建设情况。各种报表项目的设计应和财政部门决算项目口径一致。由此事业单位会计报表形成一个完整的系统，能更好地满足报表使用者的需要。

随着市场经济体制的推进，我国的事业单位只有不断推进会计改革，才能使会计核算更能满足事业单位绩效管理、强化财政监督的需要，也能适应新形势发展的需要。

[1]杨发勇.浅议行政事业单位会计改革的热点及难点问题《会计之友》2009（12）

[2]肖秋莲.事业单位会计改革的探讨《市场周刊》2010（4）

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[4]曹乃恩,路军伟.事业单位会计改革思考与建议《财会月刊》2011（2）

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