赵　灿

提要 会计政策是连接会计理论与会计实务的桥梁和纽带,会计政策既要受会计理论的指导和影响,又直接规范和制约企业会计实务的进行,因此会计政策的选择也同样重要。本文通过将会计政策的选择分为宏观和微观,分别与利益相关者理论相联系,论述在会计政策选择中利益相关者如何对其进行影响,并指出其中存在的问题,最后提出相应的建议。

关键词:利益相关者理论;宏观会计政策选择;微观会计政策选择

中图分类号:F23 文献标识码:A

一、会计政策选择问题概述

(一)会计政策选择的界定。根据我国新颁布的会计准则,会计政策定义为:企业在确认、计量和报告中所采用的原则、基础和处理方法。从这一定义可以看出,人们一致认为会计政策的制定主体是企业。但是,黄菊波、杨晓舟(1995)提出将会计政策分为宏观会计政策和企业会计政策两个层次。那么相应的,会计政策的选择也要分为宏观和微观两个层次来界定。“宏观会计政策选择是指政府或特定机构,对企业会计核算和会计报表编制的原则、程序和方法进行比较、分析、权衡,进而制定出会计准则的过程。微观会计政策选择指在宏观会计政策的约束下,会计政策选择主体根据本企业实际情况和特点,对可供选用的会计原则、方法、程序进行分析、比较、权衡,进而拟订会计政策的过程。”

(二)宏观和微观会计政策选择的关系。宏观会计政策选择和微观会计政策选择,也即是会计准则的制定和企业会计政策的选择两者是密不可分的关系。一方面企业会计政策选择是企业利益相关者各方博弈的结果,具有一定的经济后果,在一定程度上影响着会计准则的制定,可以使会计准则不断优化;另一方面企业会计政策的选择又是在会计准则的基础之下,新会计准则的出台又会使会计政策有所改变。

二、根据利益相关者理论界定会计政策选择的主体

(一)利益相关者理论概述。利益相关者理论是财务管理理论中的一个,虽然其发展至今已有很多年,但是对于其概念的界定却并没有一个普遍的认同。在这些界定中,比较有代表性的是弗里曼与克拉克森(1984)的表述,认为“利益相关者是能够影响一个组织目标的实现,或者受到一个组织实现其目标过程影响的人”。国内学者贾生华和陈宏辉(2002)的观点是:“利益相关者是指那些在企业中进行了一定的专用性投资,并承担了一定风险的个体和群体,其活动能够影响改变企业目标的实现,或者受到企业实现其目标过程的影响”。

(二)利益相关者理论下会计政策选择主体的界定。对于宏观会计政策选择即会计准则的制定来说,我国的会计准则制定机构是典型的官方组织,其制定人员的构成形式多样,具有专业性、代表性等特点,会计准则的制定存在协调各方利益的问题,因此其利益相关者是参与会计准则制定的各方人员。但由于是官方组织制定会计准则,所以其核心利益相关者便是政府。对于微观会计政策选择即企业会计政策的选择来说,企业是各个利益相关者共同参与经营的微观个体。在新的经济环境下,公司治理结构不仅包括股东、管理者、员工等内部因素,还包括顾客、供应商、政府等外部因素,因此其利益相关者的范围也随之扩大。

三、利益相关者对会计政策选择的影响

(一)利益相关者对会计准则制定的影响。会计准则的制定过程实质上就是平衡各利益相关者之间的权益分布,尽量减少经济后果给各方当事人带来的不对称的收益或损失,增进公平性,缓和利益集团间的冲突过程。主要表现在要求准则的制定机构具有独立性、制定人员具有广泛的代表性以及制定程序充分的公开性和参与性上。

(二)利益相关者对微观会计政策选择的影响

1、管理者对企业会计政策选择的影响。企业对管理者的激励和约束通常是以与经营业绩紧密联系的管理报酬为手段实现的。那么,对于管理者来说,衡量其工作业绩的高低也即是衡量企业当期经营业绩的高低,通常是以利润指标来衡量的。这就为管理者通过会计政策的选择来操纵利润从而提高自身报酬提供了充足的动机。因此,管理者可能会通过会计政策的选择将未来期间的收益提前至本期确认,提高本期盈余,从而提高本期自身的报酬。

2、股东对企业会计政策选择的影响。对于我国的上市公司来说,股东在面临会计政策选择的时候往往考虑的是关于配股、特别处理及摘牌等问题。比如,国家明文规定:连续3年净资产收益率低于10%的上市公司将失去配股资格,那么股东就会通过会计政策的选择将每年的净资产收益率控制在略高于10%的范围之内,以保持其配股资格。

3、员工对企业会计政策选择的影响。企业的雇员将自己的人力资本投入企业,为企业运行提供必要的劳动因素,因而有权从企业获得一定的报酬和人身上的保证。作为雇员,他所关注的企业会计政策的选择往往与自己的薪酬有密切关系。因此,雇员比较偏好能够影响自己薪酬的会计政策,而不是太关注会计政策是否影响到企业整体的业绩。

四、我国会计政策选择现状

(一)宏观会计政策的选择。我国的会计准则制定属于政府管制模式,财政部会计司是会计准则制定机构。我国的会计准则制定程序也是遵循国际惯行的做法,包括计划、研究、起草和征求意见阶段。但是,其中仍然存在一些问题。一方面政府在制定准则的时候,有可能过分地考虑了税收的需要和宏观经济调控目标的实现。在其他利益相关者较少地参与会计准则制定的情况下,有可能会损害其利益;另一方面在征询意见阶段,我国比较重视书面意见的征询,但是实际上由于会计准则面向社会公众征求意见工作量大、耗时较长、中间环节过多,这些会造成相关信息的时滞和扭曲,同时由于过程的冗繁会削弱公众参与制定准则的积极性。

(二)微观会计政策的选择。管理者是会计政策选择行为的主体,大股东作为强势利益集团,参与会计政策选择行为非常方便,两者对企业会计政策选择的影响是显而易见的。目前,我国企业内部存在“内部人控制”和“一股独大”两种现象。企业管理当局实际上是企业的控制人,他们控制了企业的会计政策选择权,而且在企业信息上占据绝对的优势地位,因此,管理当局会在选择会计政策时优先考虑自己的利益最大化。同时,股东虽然相对处于信息弱势地位,但作为企业的所有者,其可以利用自己的强势地位参与会计政策的选择,使其在一定程度上也可以满足自己的利益。

五、改变会计政策选择现状的建议

(一)针对宏观会计政策的选择。由于我国的会计准则制定是政府管制模式,因此政府在会计准则制定中占据主导地位的现状是无法改变的。在后续的会计准则制定程序中,可以从以下几个方面进行改善:首先,准则制定机构应该适当关注企业其他利益相关者的利益要求,多听基层企业界人士的意见,并且适当安排非公有制经济成分的代表参与制定会计准则;其次,建立更加公开化的征求意见制度,尽量减少征询意见过程中冗繁的过程和步骤,提高效率;最后,向社会公众宣传、普及有关会计准则方面的知识,使得公众可以结合自身所处的环境,在实际财务工作中面临的问题,更好地理解准则及其相应的利害关系,增强参与的积极性。

(二)针对微观会计政策的选择

1、协调相关利益者的利益。企业管理当局在选择会计政策时,必须综合权衡各利益相关者的需要,其关键是建立与相关利益者合理有效的沟通机制和沟通渠道。虽然现阶段在各个企业中已经建立了股东会、董事会、监事会以及工会等代表各方面利益的机构,但在实际操作中,这些机制依然受制于“内部人”,不能真实反映所代表的相关利益者的利益目标。因此,需要政府和社会各监管部门通过外在的监管和约束,使其充分发挥其职能和作用,从而做出有利于协调和平衡众多相关利益者利益的会计政策选择。

2、规范股票市场融资行为。股东在选择会计政策时,往往以考虑股票上市、配股制度、摘牌和退市制度为主。由于其考核的财务指标单一,即净资产收益率,因此股东习惯倾向于通过会计政策的选择来操纵净资产收益率。为了避免这种现象,可以考虑不只是以单一的财务指标作为衡量的标准,可以建立由若干指标或若干指标的加权平均数,同时体现现金流量要求的指标体系作为相关制度的指标参数。

3、增加会计政策选择的透明度。之所以造成“内部人控制”现象,是由于企业管理当局拥有更多的真实信息,具有信息优势,而且管理层还掌握着会计政策选择的部分主动权。管理层会利用自己的这种双重优势,选择有利于自己的会计政策。为了避免这种现象,要求企业加大信息披露力度,增加会计政策选择的透明度,最大限度地降低管理当局的信息优势。

(作者单位:山东财政学院会计学院)

主要参考文献:

[1]温琳,陈作华.基于利益相关者理论的会计政策选择[J].财会通讯,2007.8.

[2]宋在科,王柱.企业会计政策选择研究—基于利益相关者理论[J].会计研究,2008.6.

[3]王唤明,江若尘.利益相关者理论综述研究[J].经济问题探索,2007.4.

[4]武毅.利益相关者理论对会计的影响[J].合作经济与科技.2008.5.