付铁山　张晓飞

近年来, 随着经济社会环境的变化,日本会计教育面临着各种新问题，如学会活动的深入开展、会计教育市场的开发与细化、会计教育内容的横向拓展、国际会计教育研究成果的吸收、各种资格考试与会计考试、如何与实业界合作、如何强化会计教育的建议机能，以及会计教育与伦理间的关系问题等等。日本会计教育面临的问题及其对策对于促进和完善我国的会计教育有一定的借鉴意义。

一、持久地、有组织地开展学会等活动

在日本，会计教育的重要性日益提高。但是，以往许多有关会计教育的先行研究均处于个人研究阶段，缺乏系统的、有组织的研究活动。尽管近年来日本会计研究学会的特别委员会和研究小组以及日本薄记学会的薄记教育研究部会等研究机构积累了一些优秀的调查成果和实际知识，不过，要使21世纪会计教育研究更加活跃和卓有成效，必须建立一个立足长远的研究系统。比如可在日本会计研究学会或其他学会等设立专门处理会计教育事务的常设委员会等组织。此外，学会等组织应定期发行类似美国会计学会创办的《IAE》那样的关于会计教育的专门刊物，面向社会广泛征询研究成果。

二、推进教育机构间的合作与任务分担

长期以来，提到有关会计教育的联合研究成果，人们自然会把日本会计研究学会特别委员会和研究小组报告，以及日本簿记学会簿记教育研究部报告作为代表。其实，它们研究的中心内容仅限于大学院系层面的课程计划和教学方法等，随着会计学院的设立和MBA教育体系的确定，研究生院层次的会计教育研究的必要性在不断提高。不仅如此，还应探讨它们与大学、商业高中之间各自的任务分担，以及“高中、大学、研究生院”三者间顺畅且有效的衔接措施，不应只注重“高中、大学、研究生院”之间的纵向联合，也应积极推进其横向联合，比如说，创设像美国的经营学系大学基准协会那样审查教育内容的合格认定机构就不失为一种选择。

众所周知，会计正在成为现代社会国民日常生活必备的“素养”，所以，承担投资教育一部分任务的会计教育不应只以会计专业人士为对象，而应以广大普通国民为对象。今后的会计教育需要同时面向“非会计人员”，可以说，因地制宜地探索中小学会计教育模式的时机已经成熟。如果能灵活运用新修订的学习指导大纲中增设的“综合性学习时间”进行会计教育，那么一定会使学生真正具备“自我学习、自我思考、自我判断、更好地解决问题的素质和能力”， 一定会使学生真正掌握文部科学省及学习指导要领中要求的“生存能力”。

三、会计教育市场的细化

目前，日本的会计教育按照实施主体的不同分为三类：一是学校教育制度下的教育机构实施的会计教育，包括商业高中、大学（含短期大学）以及研究生院进行的会计教育；二是各种专门学校实施的会计教育，即以教授关于薄记、会计的知识与技能，为通过薄记检定考试、注册会计师考试、理税师考试等为直接目的而进行的会计教育；三是企业及监察法人如会计事务所、职业会计人团体等实施的会计教育，它是指企业内部的研修制度和以社会人员等普通人为对象的演讲会、讲习会或远程教育等，是广义的会计教育。

随着社会环境的变化，上述分类已不能有效满足教育客体的需求，因此，建议战略性地重组会计教育系统，将原有的分类细化为以下五种：（1）作为素养的会计教育。它是面向普通人、旨在培养其生存能力的会计教育，所以，也可纳入义务教育阶段，作为经济与投资教育的一环来普及会计知识。（2）为创业者举办的会计教育。它相当于商业高中及大学的会计教育，目标是面向未来活跃在企业等领域的多面手，侧重点是培养其对会计知识和技能的兴趣。（3）为经理或管理者举办的会计教育。它大体相当于大学经营学院或商学院的会计相关学科的会计教育，也包含企业研修，为直接承担会计实务的专业技术人员举办的会计教育。由于在企业等领域担任经理的人对会计知识的着眼点不同，所以一定要假设存在如初级、中级和高级等多个层次。（4）为CFO等经营者举办的会计教育。它大体相当于MBA等级的会计教育，是为亲身经营企业的人举办的会计教育，所以，培养承担编制和展示会计情报者的自觉性和伦理观尤为重要。（5）为注册会计师、注册税务师等职业会计人举办的会计教育。它是为了那些将来在社会中指导会计工作、成为会计专家的人而举办的会计教育，大体相当于会计学校的会计教育。这里既包含成为职业专家前为取得资质而施以的会计教育，也包含成为职业会计师后进行的再教育。

四、会计教育内容的横向拓展

日本会计教育的内容主要是与薄记教育的联系而展开的，这起因于会计教育现场把关于复式薄记原理的理解置于首要教育目标的位置。必须承认，这种做法取得了一定成果，对会计水平的提高起到了一定的作用。复式薄记将交易二元分解为借方要素与贷方要素，一直是可以同时把握流量与存货的优秀体系。为了培养在日趋复杂化的经济社会中具有真正意义上的会计直觉或精神的人才，仅仅停留于薄记，按照财务会计论（含国际会计论）、成本核算与管理会计、税务会计论、监察论、科技情报系统论以及经营分析论这一纵向关系的科目组成进行会计教育恐怕是不够的。加强与诸多会计领域的横向联系，谋求协同效果是理所当然的事情，为此，有必要有机地结合经济学（含财政学）、经营学、统计学、金融论或者以企业法为中心的法学等其他相邻领域来开展总括式会计教育。

五、积极汲取国际研究成果

美国的会计教育研究很活跃，美国会计学会继创办研究机构刊物《The Accounting Review》、《Accounting Horizons》后，1986年春又创办了季刊杂志《Issues in Accounting Education》。另外,国际会计师联盟教育委员会于2003年10月颁布了职业会计师教育国际标准。该标准涵盖的基本教育内容既包含以职业会计师为目标的人的前提这一教育要件，也包含应讲授的高等教育课程计划、伦理教育和实务经验等要件，它给日本会计专门研究生院的课程编制以重大影响。在当今复杂化、多样化、国际化，以及金融资产相对于实物资产所占比重相对增加的经济社会中，人们对注册会计师的培养理念提出了新的要求，注册会计师需具有高级专门知识、能力和职业伦理观，能够保持独立性。2003年11月日本金融厅金融审议会注册会计师制度部会专门教育课程工作组公布的《关于专门研究生院的会计教育与注册会计师考试制度的整合》（第3页）中说，在日本注册会计师资质等方面上，“基于确保为世界各国所信任以及设想未来全球注册会计师资格互认等观点，在与国际会计标准（如国际会计师联盟（IFAC）2003年10月公布的“职业会计师教育国际标准”）之间的关系上，有必要进行一定的整合。”与国际标准对接的好处是，可以把海外制定的标准和国际研究成果积极地反映到日本会计教育中，重要的是将来还可以向海外传送日本会计教育信息。

六、各种资格考试与会计考试

日本会计教育的最大特色是注册会计师考试、税务师考试等国家考试，以及日本商工会议所薄记鉴定考试、全国经理教育协会（原全国经理学校协会）薄记能力考试与全国商业高中协会薄记实务考试等各种鉴定考试发挥着核心作用。尤其是日商薄记鉴定考试，自1954年创设以来已有50多年的历史和传统，据说合格者累计超过650万人。其中一级难度最高，合格率仅为10%左右，所以它被那些想作注册会计师或注册税务师的职业会计人置于跳龙门的地位。即使是二级以下考试，作为测量薄记与会计熟练度的标准，也被社会广为承认，至今已吸引了众多考生。但是，另一方面，也长期存在着所谓的备考学校只注重解题技巧、出题预测等考试“趋势与对策”之类的研究，而很少从正面对它进行学术研究的现象。鉴于这种情况，有必要针对各种资格考试具有的正反两方面作用，进行科学地、不间断地探讨。

2006年度日本注册会计师考试制度发生重大改革，改革的核心是将以往五个阶段历经三次的选拔考试整合为两个阶段的考试，在论文式考试上将科目数重组为五个科目，同时导入有期限的科目合格制。这次改革的背景是，2002年12月17日，日本金融厅金融审议会注册会计师制度部会发表的《注册会计师制度的充实与强化》中称，“到2018年左右注册会计师总数要达到5万人的规模”，不仅要有量的扩大，还要有质的提高。有监察证明业务的注册会计师自不必说，即使作为监察证明业务以外业务和专门性业务负责人的注册会计师，也越来越被期待着承担经济社会的重要职责，由于国际上注册会计师数量缺乏，要使日本现有2万人体制扩大到1.5倍的规模，且不降低其质量，就必须以吸引为数众多的考生为前提。为此，要促使以往七门科目一括合格制下被迫放弃考试的在职人员加入进来。当前，不能无视注册会计师考试（含税务师考试）对会计教育的影响，既要弄清考试制度改革给会计教育带来的影响，又要使会计教育充分发挥依据积累的经验知识向政策当局提出对各种考试建议的机能。

七、与实业界的合作

会计教育是联结理论与实务的桥梁，它在以会计理论为指导的同时，决不能与会计实务分割开来而独立存在。既然资格考试给会计教育以极大影响，那么它就更要反映现实经济社会的实际。然而，日本会计教育特别是薄记教育，虽然其研究范围在逐渐宽泛，但其基本体系与50年前比几乎没有变化。面对已经到来的股票无纸化和电子债权的实用化，如何尽快实现这一目标是个紧要课题。为此，应积极探讨与日本注册会计师协会等职业团体和经济团体的合作，增加产学、师学合作的机会。合作不应限于会计基准的设定，还应体现在会计教育层面。如果教育机构能按照实业界提出的职业会计师标准来改进教育体系和课程计划，那么会计教育水平就会提高。再有，伴随IT发展起来的电算化会计教育及事例研究法（通过研究具体事例使其系统化）教材的开发也是日本会计教育面临的与实务界合作的课题之一。

八、强化会计教育的建议机能

作为学校教育，会计教育必须遵照学习指导大纲及大学（研究生院）设置基准。但是，真正的会计教育是为了培养活跃于未来经济社会的人才、持续地保持和提高会计水平的，所以，在时代变化日益加快的今天，不能简单地受其制约，不能坐等学习指导大纲的修订。今后的会计教育不仅要遵循学习指导大纲和大学设置基准，而且要使其具有必要时向教育政策制定当局文部省谏言献策、劝导说服的机能。

九、会计教育与伦理

近年发生在美国的Enron Corporation事件、WorldCom事件、日本的kanebo假决算事件等，再次提醒我们加强会计职业伦理建设的重要性。注册会计师不仅要有高精深的专业能力、广泛的见识、思考与判断能力、国际视野和语言能力以及指导能力等，而且应保持高尚的伦理观与独立性。诚然，职业伦理并不是仅靠职业教育就能来培植起来的，但会计教育必须包含这一内容。每当假决算等不良事件发生时，人们惯于指责注册会计师疏于监察，当然，在这一点上确实应很好地进行反思，但最根本的责任在于违法的或对违法视而不见的经营领导者，也在于没能制止经营领导者违法妄为的会计负责人。因此，会计职业伦理教育不应局限于注册会计师，必须广泛针对参与会计与监察的人来进行。

作者单位：渤海大学