麻丽明 中国电子科技集团公司第三研究所

引言

近年来，风险导向审计已经成为内部审计发展的必然趋势，不少学者对此进行了广泛的研讨和分析，其中理论研究居多，结合具体案例分析较少。另外，国内权威机构目前尚未出台系统的实施办法和细则。这给对风险导向内部审计进行更加系统而具体的实践研究带来了很大的空间，这也是本文研究的目的和意义。

一、A公司基本情况

A公司系某国有甲集团全资子公司，主要承揽建筑智能化、电子会议和专业音响系统工程，现有员工300多人，近两年平均资产总额为3亿元，平均净利润2000万元。A公司内部审计任务主要由甲集团内部审计部门承担，因此A公司的内部审计独立性相对较高。

二、A公司风险评估过程及结果

甲集团内审人员通过向甲集团经理层、相关部门及A公司相关人员发放评估表等方式，结合以往内外部审计和检查结果及整改情况，得出如下风险评估结果：

关于风险等级划分，将5%以内设定为“低”风险，5%（含）至10%为“较低”，10%（含）至15%为“中”，15%（含）至20%为“较高”，不低于20%（含）为“高”。本文主要对表1中等级为“中”及以上的风险因素进行研究分析。

表1 A公司风险评估结果

续表1

三、审计测试过程

根据上述风险评估过程及结果，内审人员开展的部分审计测试过程如下：

如表2所示，甲集团内部审计人员针对上述5个风险因素进行了系统的审计测试，为进一步审计程序指明方向和重点。

表2 A公司审计测试结果

四、执行进一步审计程序

根据上述审计测试结果，将内控缺陷或可能存在问题的地方作为重点审计领域，执行进一步审计程序（以下数据金额单位：万元）。

（一）复核项目收入成本

内审人员通过抽查、复核A公司年度项目确认的收支，根据已发生成本占预计总成本的比例来确定各项目的实际完工进度，复核数据与A公司当年确认收入和结转成本数据存在较大差异，具体情况如下：

从表3可以看出，2018年度A公司未根据各项目实际完工进度确认项目收支，项目收支不配比。2018年度多确认收入1444万元，少结转成本24万元，合计影响为虚增利润1468万元。

表3 A公司2018年度项目收支复核

（二）筛选出问题项目

A公司股东会及董事会均明确要求公司不得从事利润率低、风险大的挂靠（资质外包）、合作业务。根据上述审计测试过程对第二个风险因素识别出的内控缺陷或可能存在的问题，内审人员从测算各项目预算利润率入手，通过审查合同、出入库单据、项目现场材料、项目人员差旅费报销等情况，筛选出异常业务或项目。抽查项目预算情况如下：

从表4可初步判断项目1、3、5的业务性质可疑，以此为基础，继续审查项目相关材料，进一步验证其业务性质。最终审计发现13个挂靠或合作项目，合同额共计6832万元，合计确认收入2219万元。

表4 A公司项目预算抽查情况表

（三）推算可持续发展能力

由于项目工期跨年度，A公司未按照项目实际完工进度确认收入和结转成本，各年利润表未能真实反映公司实际经营成果。经内审人员推算，A公司各年的实际盈亏情况与财务报表的数据存在较大差异，公司当年业务实现的利润无法支撑公司当年的支出，存在“寅吃卯粮”情况，A公司各年度财务数据的“粉饰”掩盖了真实盈亏情况，公司可持续发展能力较差。

（四）深挖其他经营管理问题

上述3个进一步审计程序主要是为了验证审计测试过程中的前3个中高风险因素可能导致的问题。后两个风险因素与公司整体相关，主要反映在内控缺陷或内部管理问题上，审计发现的部分问题如下：

一是债务重组、出售抵债资产方面。如前所述，A公司存在较高的坏账风险，为压减应收款项存量，A公司同意某债务人以车辆、房产抵偿A公司应收账款。但A公司在出售抵债资产时存在未按上级单位制度要求执行的情况。具体表现为：车辆价款的确定未履行出售环节的评估及上报程序；接受债务人房产抵应收账款过程中进行房产评估的时间晚于确定抵债金额的时间，即资产评估流于形式，且房产评估机构不在上级单位明确的资产评估中介机构名录内，评估结果及相关情况未按照要求上报上级单位，相关内控执行缺陷较为重大。

二是合同管理方面。存在合同的履行早于合同签订的情况，即合同倒签；部分《合同评审表》审批手续和审批意见不全；部分关键合同要素缺失等。

三是物资采购、招投标管理方面。相关制度存在缺陷；存在先确定供应商或分包商再补审批程序和招投标手续的情况；非合格供应商采购金额比重达20%以上等。

结语

风险导向审计能够快速锁定重点审计领域，从而能快速、准确的找准问题。今后笔者还将尝试把风险导向内部审计思路分解到各业务循环或板块，进行更加系统深入的思考和研究，以降低审计风险，提高审计工作效率。