董育军，王沛

（湖北经济学院会计学院，湖北武汉430205）

上市公司内部控制重大缺陷认定标准研究
——基于2014年AH股双重上市公司的数据分析

董育军，王沛

（湖北经济学院会计学院，湖北武汉430205）

选取在A股和H股双重上市公司披露的2014年内部控制评价报告为研究对象，运用内容分析法，从定性和定量两个角度，对内部控制重大缺陷的认定标准进行分析。研究发现，大多数公司对于内部控制重大缺陷的认定标准给予了一定的重视，上市公司对于非财务报告内控定量标准的重视程度不及对财务报告中内控缺陷定量标准的重视程度,不同公司的内部控制重大缺陷标准存在很大差异,部分上市公司标准选择上缺乏科学性。

内部控制重大缺陷；定性标准；定量标准

一、样本选择

以2014年AH股双重上市公司披露的内部控制自我评价报告为对象，研究内部控制重大缺陷认定定性标准和定量标准及其存在的问题，原始数据源于巨潮资讯网。运用内容分析法，对内部控制自我评价报告中内部控制重大缺陷标准的认定进行统计分析。在重大缺陷的认定标准研究中，分为财务报告相关的内部控制缺陷和非财务报告相关的内部控制缺陷两个部分来分析，而在这两个部分中，又分别从定量和定性标准分别来研究样本公司内部控制缺陷认定标准的特点。

二、上市公司内部控制重大缺陷认定标准分析

在样本公司中，除了少数一两家以外，所有的公司都对重大缺陷的认定标准进行了设置，并且大部分公司在财务报告与非财务报告两方面做了清楚、明晰的划分，认定标准亦比较精确，具体情况在下文进行阐述。

（一）财务报告内部控制重大缺陷认定标准分析

这88家上市公司中，在财务报告内部控制重大缺陷标准设置上，有3家公司未对定量标准进行认定，另有3家公司对定量标准仅进行了模糊概述；而在定性标准方面，出现了同样的现象，即3家公司未拟定标准，3家标准模糊。整体看来，有93.18%的公司能够清晰、全面地对财务报告内部控制重大缺陷标准进行认定，占样本的绝大多数。可见，2014年AH股双重上市公司对于财务报告内部控制重大缺陷认定标准的设置比较完备。

1.财务报告内部控制重大缺陷定量标准分析

在对数据的统计、分析过程中，总结出样本公司对财务报告内部控制重大缺陷定量标准的设置有如下几个特点：

（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年财务报告内部控制重大缺陷认定标准，抑或仅对内部控制缺陷的定义进行赘述而并无其他结合自身公司特点分析的进一步剖析。

（2）部分公司在财务报告内部控制重大缺陷定量标准的认定上，对财务指标的界定模糊不明。这88家上市公司中，大多数都能直截了当地认定某一财务指标的具体数量比例或数值来作为内部控制缺陷判定标准，然而，少数公司只是提出了以某项财务指标判定，却未规定具体比例数值，如中国石油（601857）的自我评价报告中写道：以公司利润总额为基数进行定量判断。此类描述没有直接地界定占公司利润总额的多大比例，在进一步认定上产生了阻碍。

（3）各上市公司选取定量标准有相同之处，同时又有较大的差异。在统计、分析88家公司对财务指标的选择过程中，发现典型的财务指标有：税前利润、净利润、资产总额、所有者权益（净资产）、营业收入以及经营活动产生的现金流入。在88家公司选取的财务指标中，采用税前利润指标占比62.5%，采用资产总额指标占比36.36%，营业收入占比28.41%，所有者权益占比13.64%，这四项指标占总数的绝大部分，其他两项指标所占比例极小。可见，各公司对财务指标的选择差异较大。

（4）各公司选取财务指标数量差别较大。46.59%的公司选择了1种财务指标，选择2种财务指标的公司占21.59%，没有选择财务指标的占比14.77%，选取3种或4种财务指标的公司只占一小部分。因而可以看出，这88家上市公司在选取财务指标上数量差异较大。

（5）即使许多公司选取同一财务指标作为内部控制缺陷判定标准，各公司对财务指标的划分标准也各不相同。在55家选择税前利润作为认定依据的公司之中，划分标准有1%、3%、4%、5%、7%等等，其中有67.27%的公司选择5%作为税前利润的比例数值划分标准。

（6）各公司采取的划分方法存在较大差异。在这88家样本公司中，绝大多数公司使用的是百分比法，为数不多的几家公司将百分比法和绝对金额法结合使用。例如，深高速（600548）认定“利润表潜在错报金额大于净利润的5%或人民币3500万”为重大缺陷标准。

2.财务报告内部控制重大缺陷定性标准分析

在对数据的统计、分析过程中，总结出样本公司对财务报告内部控制重大缺陷定性标准的设置有如下几个特点：

（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年财务报告内部控制重大缺陷定性认定标准，抑或仅对内部控制缺陷定性标准的定义进行赘述而并无其他结合自身公司特点分析的进一步剖析。

（2）公司的定性标准的数量和内容上均存在较大差异。首先，在数量上，样本公司选取的定性标准数量差异较大，有的公司选取了11条标准，而有些公司仅仅选取了一两条标准。其次，在内容选择上，公司选择的定性标准各不相同。如表1可见，样本公司对于财务报告内控缺陷定性标准主要集中在如下11条，并且统计了选取此条标准的公司数量和所占比例。由此可见，每家公司对定性标准的设定都不尽相同，当然也会有重合部分。

表1：公司财务定性标准分布表

从表1可以看出，最经常出现的四个标准是中高级管理层舞弊、存在重大错报在内部控制运行过程中未能发现、审计机构对内部控制的监督无效和企业更正已公布的财务报告。

（3）有一部分上市公司所拟定的定性标准难以界定，可操作性差。

（4）针对同一事件，不同公司划分缺陷的程度也不同。

（二）非财务报告内部控制重大缺陷认定标准分析

这88家上市公司中，在非财务报告内部控制重大缺陷标准设置上，有7家公司未对定量标准进行认定，另有1家公司对定量标准仅进行了模糊概述；而在定性标准方面4家公司未拟定标准，9家标准模糊。整体看来，有85.23%的公司能够清晰、全面地对非财务报告内部控制重大缺陷标准进行认定，占样本的绝大多数。可见，2014年AH股双重上市公司对于非财务报告内部控制重大缺陷认定标准的设置较完备。

1.非财务报告内部控制重大缺陷定量标准分析

在对数据的统计、分析过程中，总结出样本公司对非财务报告内部控制重大缺陷定量标准的设置有如下几个特点：

（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年非财务报告内部控制重大缺陷认定标准，抑或仅对内部控制缺陷的定义模糊并一笔带过，而并无其他结合自身公司特点分析的进一步剖析。

（2）部分公司在非财务报告内部控制重大缺陷定量标准的认定上，对财务指标的界定模糊不明。

（3）样本公司选取的财务指标和划分标准存在差异。上市公司主要选取税前利润和总资产作为财务标准，相对选择所有者权益、净利润和营业收入的公司较少。即使选取的相同的财务指标，公司对于划分标准的选择的差异也比较大，大部分公司不能统一。

（4）使用绝对金额法的公司划分标准差额较大。在采取定量标准的公司中，有17家公司采取了绝对金额法，占总体样本数量的19.32%。各公司选择的绝对金额有较大差异。

2.非财务报告内部控制重大缺陷定性标准分析

在对数据的统计、分析过程中，总结出样本公司对非财务报告内部控制重大缺陷定性标准的设置有如下几个特点：

（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年非财务报告内部控制重大缺陷认定标准，抑或仅对内部控制缺陷的定义模糊而无可操作性。

（2）公司设置定性标准的数量和内容上差异比较大。在数量上，有的公司设置9或10个定性标准，例如海信科龙（000921）在2014年自我评价报告中设定了10项重大缺陷定性标准，相比之下，经纬纺机（000666）只设置了2条标准。具体标准分布可见表2。

表2：非财务报告内部控制重大缺陷定性标准统计分析

（3）在标准设定上，大多数公司设定的标准并不能完全根据本公司自身情况进行设置，而是一味趋同。

三、研究结论

本文采用内容分析法，在巨潮资讯网上查找2014年AH股双重上市公司内部控制自我评价报告，按照编码从大至小的顺序，选取88家样本公司，研究其重大内部控制缺陷的认定标准。从分析结果看，上市公司在标准设定时存在以下的特点。

对于财务报告中的内控缺陷定量标准设置情况来看，上市公司主要存在以下特点：（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年财务报告内部控制重大缺陷认定标准，抑或仅对内部控制缺陷的定义进行赘述而并无其他结合自身公司特点分析的进一步剖析；（2）部分公司在财务报告内部控制重大缺陷定量标准的认定上，对财务指标的界定模糊不明；（3）各上市公司选取定量标准有相同之处，同时又有较大的差异；（4）各公司选取财务指标数量差别较大，多者选择4种财务指标作为判定标准，而大多只选取1种财务指标认定，更有甚者，并没有选择任何一种财务指标对财务报告内部控制缺陷标准进行分析；（5）即使许多公司选取同一财务指标作为内部控制缺陷判定标准，各公司对财务指标的划分标准也各不相同；（6）各公司采取的划分方法存在较大差异。

对于财务报告中内控缺陷定性标准设置情况来看，上市公司主要存在以下特点：（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年财务报告内部控制重大缺陷定性认定标准，抑或仅对内部控制缺陷定性标准的定义进行赘述而并无其他结合自身公司特点分析的进一步剖析；（2）公司的定性标准的数量和内容上均存在较大差异；（3）有一部分上市公司所拟定的定性标准难以界定，可操作性差；（4）针对同一事件，不同公司划分缺陷的程度也不同。

对于非财务报告中内控缺陷定量标准设置情况来看，上市公司主要存在以下特点：（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年非财务报告内部控制重大缺陷认定标准，抑或仅对内部控制缺陷的定义模糊并一笔带过，而并无其他结合自身公司特点分析的进一步剖析；（2）部分公司在非财务报告内部控制重大缺陷定量标准的认定上，对财务指标的界定模糊不明；（3）样本公司选取的财务指标和划分标准存在差异；（4）使用绝对金额法的公司划分标准差额较大。

对于非财务报告中内控缺陷定性标准设置情况来看，上市公司主要存在以下特点：（1）少数公司并没有在自我评价报告中设置上一年非财务报告内部控制重大缺陷认定标准，抑或仅对内部控制缺陷的定义模糊而无可操作性；（2）公司设置定性标准的数量和内容上差异比较大；（3）在标准设定上，大多数公司设定的标准并不能完全根据本公司自身情况进行设置，而是一味趋同。

[1]丁友刚，王永超.上市公司内部控制缺陷认定标准研究[J].会计研究，2013，（12）

[2]王惠芳.内部控制缺陷认定、现状、困境及基本框架重构[J].会计研究，2011，（8）.

[3]张黎焱.上市公司内部控制评价研究[J].财政部财政科学研究所，2010

[4]李荣锦，曾景伟.基于外部视角的上市公司内部控制评价研究[J].财会通讯，2013，（2）.

[5]原建乐.我国上市公司内部控制评价研究[J].河南理工大学，2011.

湖北省2015年省级教学研究项目（2015362）；湖北省2015年省级创新创业项目（201511600019）

董育军（1978-），男，湖北安陆人，管理学博士，湖北经济学院会计学院副教授，主要从事内部控制、公司财务、公司治理研究；王沛（1994-），女，湖北十堰人，湖北经济学院会计学院财务管理专业在读。