□文/姜雅倩

（山东工商学院会计学院 山东·烟台）

［提要］在我国资本市场迅速发展的背景下，上市公司为了自身利益进行财务造假的事件也是越来越多。近些年，证监会加大从严监管的力度，让一些违规的公司得到应有的处罚。而证监会在2021年3月31日发布对斯太尔动力股份有限公司违法行为的行政处罚决定书。为什么中兴财光华没能发现斯太尔的财务造假问题？本文运用案例研究方法，首先阐述案例背景；其次从相关监管机构、被审计单位、会计师事务所与注册会计师等方向对审计失败的缘由进行分析；最后提出相应的改进措施。希望本研究能够为减少审计失败提供一定的参考。

一、案例介绍

（一）背景简介。2021年3月31日，中国证监会下达了对斯太尔动力股份有限公司（简称“斯太尔”）以及公司的19名责任主体的行政处罚决定书，处罚原因是因为斯太尔有虚假记载2014～2016年年度报告的财务数据、披露实际控制人的信息不真实等违法事实，财务造假总额高达3.6亿元。而中兴财光华会计师事务所（特殊普通合伙）（简称“中兴财光华”）在2013～2019年提供给斯太尔审计服务，这些斯太尔的违法行为无疑表明了中兴财光华对斯太尔的审计是失败的。

2021年8月20日，中国证监会在2021年系统年中监管工作会议上表示，发挥好打击资本市场违法活动协调工作小组作用，坚决查办财务造假等违法违规案件。因此，本文欲通过中兴财光华对斯太尔审计失败案例的分析，希望在中国证监会相关政策的指引下，在减少财务造假事件、审计失败发生的可能性上提供帮助，促进我国资本市场能够健康地发展。

（二）斯太尔公司简介。斯太尔动力股份有限公司，其原名为湖北博盈投资股份有限公司，主要做汽车配件的制造与销售，1997年在深交所上市。斯太尔也是国内的动力系统解决方案供应商，在中国被奉为一代“重卡教父”。2021年7月22日，斯太尔退市。

（三）中兴财光华会计师事务所简介。中兴财光华会计师事务所始建于1983年，是中国综合能力较强的专业会计服务机构，总部位于北京，在多个省市设有分支机构，是全国20强会计师事务所之一，其在2020年有12.50亿元的审计业务收入。

二、斯太尔具体违法行为

（一）财务数据存在虚假记载。如表1所示，斯太尔在2014～2016年年度报告中有着对财务数据进行虚构的情况，通过虚构技术许可活动、改变政府奖励的受益人等方式，虚增或虚减营业收入、利润总额等，使斯太尔在2014年和2016年年度报告中将亏损披露为盈利。（表1）

（二）实际控制人披露不实。斯太尔有虚假记载实际控制人信息的行为，其在2014～2016年年度报告中披露，母公司山东英达钢结构有限公司为控股股东，冯文杰为实际控制人。但实际上，斯太尔的真正控制者是唐万新、张业光、唐万川这三人，他们可以控制公司的行为。故斯太尔真正控制者的信息披露是错误的。

综上来看，斯太尔2014～2016年的年度报告有很大的问题，存在违法事实。中兴财光华作为斯太尔这一时期的审计机构，没有发现这些问题，对斯太尔的审计无疑是失败的。

三、对斯太尔审计失败原因分析

（一）相关机构监管方面原因

1、违规行为处罚不够严格。一方面中国证监会对一些财务造假、信息违规披露的调查以及处罚较轻缺乏威慑力。违法成本远远低于违法所得，使得上市公司明知道违法的情况下仍会选择一试，不利于促进我国市场经济的健康发展。另一方面当前所执行的法律条款，对于监督并不到位，监管部门间职责与权利划分模糊，权限可能出现重叠，因此在监督过程当中彼此推卸责任，没有一个起到关键威慑作用的部门。

2、对审计行业的恶性竞争缺乏有效约束。我国会计师事务所之间的不正当低价竞争非常激烈。一些会计师事务所会为了吸引客户而满足客户的不当要求，并且会用各种不正当竞争手段，这不利于我国审计市场的健康发展。同时，我国的相关监管机构没有恰当的措施去阻止上述情况的发生。因此，如何提升审计行业的审计质量、促进行业乃至整个资本市场健康有序发展，对恶性竞争形成有效约束，是当今一个值得思考的话题。

（二）被审计单位方面的原因

1、斯太尔的治理层、管理层凌驾于内控之上。斯太尔的时任董事长、董事、总经理以及实际控制人等5人都参与了公司的财务造假事件，这都说明了斯太尔的内控形同虚设，让治理层与管理层串通起来做出了财务造假的行为。内控制度的缺陷表明了内部权力范围不够明确，管理层内部缺乏良好的制约作用，审计委员无法发挥职能。董事会、监事会没有尽到应承担的职责，没有起到内部控制和监督作用，在这种情况下，公司的决策权始终掌握在几个人手中，使他们能够任意造假。

2、相关人员未尽职履行责任与义务。斯太尔的相关人员未按照勤勉尽责要求来认真践行自己的义务。有两位时任副总经理以及多位时任董事与监事，均在斯太尔2014～2016年3年的年度报告上分别签署了书面确认意见。另一位时任副总经理，在斯太尔2014年与2015年两年的年度报告上也分别签署了书面确认意见。可见，上述涉及的斯太尔相关人员都失职了，没有履行好对相关信息披露的确认和审查的责任，这事实上帮助斯太尔将自身存在的问题都隐藏了起来。

（三）会计师事务所以及注册会计师方面的原因

1、连续审计损失独立性。从2013年至2018年为斯太尔提供审计服务的都是中兴财光华，到2019年斯太尔才改聘其他审计师事务所进行审计，在这期间中兴财光华只对斯太尔的2017年年报出具了非标准审计意见，但主因是对斯太尔购买的天晟组合信托所投资的项目没有办法执行进一步的审计程序，而其他年份都对斯太尔出具了无保留的审计意见。因此，在中兴财光华担任斯太尔审计机构时期，其实际上一直没有发觉斯太尔的一系列违法事实，直至斯太尔的违法行为被揭露出来。加上中兴财光华与斯太尔长期合作，双方关系较好，这也使注册会计师放松了警惕，在控制测试时或者收集证据时无法保证足够的严谨，或者故意对一些细节的问题视而不见，损害了独立性。

2、注册会计师的专业胜任能力存在不足。注册会计师在专业胜任能力上的不足，导致了不能及时发现斯太尔存在的问题，其有着未对异常情况予以关注、获取审计证据程序执行不到位或者未充分有效地执行审计程序等问题。注册会计师身为专业人士，没有做到时刻保持职业怀疑，没有实施多种审计程序来检查有问题的财务数据和业务环节，使审计结果与现实不符，不尽如人意。

四、斯太尔审计失败案例带来的启示

（一）相关监管机构方面

1、加大对公司财务造假的惩处力度。许多公司进行财务造假，是因为违规付出的成本低，相比预期利益而言代价很小。相关机构要加强监督，应当针对舞弊行为给予严惩，提高罚款和民事处罚程度，提高上市标准，只有加强了违规成本，才能让潜在舞弊者放弃进行财务造假的想法。相关机构通过建立经济赔偿制度，可以要求上市公司补偿利益相关者的损失，进而有效防范财务造假行为的发生。相关机构对造成严重后果的公司处罚必须落到实处，除了采取一般处罚措施对失去独立性的主要责任人严厉处罚，还要处以刑事处罚。

2、加强对审计行业的监管。第一，相关监管机构应当对审计行业形成有效和相匹配的监管以及执法，采取相应的措施来监督会计师事务所可以科学全面地评估承接业务所需成本，严禁低价揽客及迎合客户等有损审计独立性的情形，推动注册会计师遵守职业准则，加强人们对财务报告与审计报告的信任程度。第二，相关监管机构需要对行业监管环境进行优化，实现政府监管与行业自律监管共同发展、相互配合的局面，促进审计市场的公平竞争。相关监管机构对会计师事务所的可承接业务量可以进行评估，并根据规模的大小确定其可承接的业务量。

（二）被审计单位方面

1、优化治理机制，完善治理结构。第一，斯太尔应当确保董事会、监事会和股东大会相互施加有效约束，使治理机制得到进一步的优化；第二，斯太尔应加强股东大会在斯太尔的分量，让股东大会的职能能够更好地履行，完善治理结构；第三，斯太尔要让监事会能够承担起自身的工作责任，需要增强监事会的监督作用；第四，斯太尔进一步说明独立董事选任的程序。比如，说明独立董事选任过程中的候选人数、候选人信息的来源渠道以及选任过程中的投票情形等。这些信息的披露也能用于公司其他高级管理人员的选聘，以协助第三方了解公司内部情况。

2、完善内部控制制度，强化审计委员会职能。斯太尔需要对内部控制制度进行完善。公司有着健全的内部控制体系能有效防止财务造假，如果公司内控有缺陷，会导致财务造假的可能性增加。第一，可以加强审计委员会的职能，提高审计委员会的独立性，所有成员必须是独立非执行董事，其中一半以上必须有会计审计的经验。另外，由其对内部审计部门进行直接的管辖；第二，可以建立健全反馈机制。内控制度的反馈机制可以设置由专人专职负责，及时记录与反馈公司内控制度中的问题，定期向上汇总报告，再让公司针对问题采取有效的措施去解决。

（三）会计师事务所与注册会计师方面

1、加强会计师事务所的内部管理。第一，会计师事务所应选择更为科学合理的考核激励机制。当会计师事务所有不同的计划时，可以以此设置不同的考核指标，进而总结出对应的工作绩效；可以通过工作目标和关键绩效指标在工作结果绩效成绩中占的权重，来评估工作绩效。第二，会计师事务所要有选择地承接审计业务，可以对客户的经营情况等做一个评估，审慎决定审计对象；为了确保审计的高质量，需要对高风险客户最大限度地规避。第三，会计师事务所应注意要增强对注册会计师的监督，并重视每位注册会计师的独立性。

2、提升注册会计师的专业胜任能力。注册会计师要逐步提高专业胜任能力，保持独立性。一方面会计师事务所在进行人员选聘时，应提高进入门槛，多方位综合考核，选择高素质人才；另一方面注册会计师在执业过程中应当重视知识的更新，学习新的财务会计制度，加强职业后续教育。因此，会计师事务所应组织学术讲座，按期进行案例研究的活动，不仅从员工的职业能力发展入手，提高员工的专业知识，避免在审计过程中没有考虑全面等情况的发生而导致审计失败；还要加大职业道德教育的内容，提高员工的职业道德素养。

3、保持注册会计师应有的职业谨慎性。注册会计师应当充分清楚被审计单位和其环境的情况，对于内控存在缺陷的被审计单位要进行必要的关注，时刻保持谨慎性。注册会计师应透彻了解企业的经营状况和经营风险，对重大错报的可能性和后果的严重性有一个更好的评估。注册会计师对异常点要始终保持高度怀疑，将舞弊发生频率高的财务报表项目在审计计划阶段划分为高风险的审计领域，并且对于特定审计程序要选择有经验的注册会计师执行。

4、运用大数据技术收集审计证据。随着时代的发展，大数据、云计算等新兴信息技术逐步与传统的业务相结合，审计工作的模式及流程不断优化。例如，网络爬虫技术可以自动收集网络信息，提高数据挖掘速度，扩大数据分析范围。通过爬虫技术得到的审计证据可以降低审计风险，能够使审计失败出现的情况减少，所以要提高注册会计师对大数据技术的接受度。因此，在审计过程中，注册会计师可以利用数据收集技术获取相关信息，并以此为基础对实质性测试程序进行改进或调整，这可以防止审计失败。在审计中使用网络爬虫技术等大数据技术，可以帮助注册会计师增强对外部信息的洞察力，提高审计效率与审计质量。