陈 霞

（常州纺织服装职业技术学院 财务处，江苏 常州 213164）

1 高校政府会计准则制度实施的研究进展

2017 年10 月24 日，财政部印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会［2017］25 号），该文件是政府会计改革工作取得的又一重要成果，其重要意义在于：重构了政府会计核算模式、有机统一了政府单位会计制度、全面引入了权责发生制核算原则、充分体现了财政预算改革的新要求等重大创新与突破。［1］艾量认为，实施好政府会计制度，必须把握高校实施政府会计制度的指导思想，必须坚持目标导向、问题导向、结果评价导向，着力实现财务会计和预算会计“双功能”，着力打好权责发生制和收付实现制“双基础”，着力做好财务报告和决算报告“双报告”，全面推进行政事业单位实施政府会计所需的财务、人事、资产、合同、科研和信息等配套管理改革。［2］陈义明等从高校会计核算与批露、会计科目设置与细分、资产管理与核算等角度对准则制度、补充规定与衔接办法进行了思考，通过归纳准则制度新旧衔接模拟运行经验，建议高校首先应解决科目、项目、报表等系统衔接问题，合同、成本、绩效等财务管理问题也应持续完善。［3］章杰文、罗迅杰对政府会计准则制度中的报表编制问题、政府会计准则制度下的合同管理问题、政府会计准则制度中的资产核算问题提出相应的核算思路。［4］伦宗健就政府会计准则制度下高校教育成本核算问题进行了探究，提出高校应当树立成本管理意识、加强财会人员培训、提升高校信息系统。［5］上述研究从高校政府会计准则制度实施的意义、新旧制度衔接、主要问题等方面进行了梳理，研究表明，目前对高校来说，政府会计准则制度实施研究还有很大的空间，各校具体情况并不相同，还需要加强个案研究，通过进一步聚焦问题，立足制度完善，丰富实践经验，更好地服务高等教育事业的可持续发展。

2 高校政府会计准则制度实施的主要问题

笔者就 《省教育厅办公室关于开展省属高校政府会计准则制度实施情况调研的通知》（苏教办财函［2020］13 号）的要求，对本校政府会计准则制度实施情况进行个案研究，就目前存在的问题进行了梳理，主要有三个方面的问题。

2.1 固定资产业务的不确定性问题

首先，实际工作中，固定资产分类核算比较困难，按照国标大类分类后，具体做账时经济科目的选择往往有较大的自主性。办公设备购置、专用设备购置的界限是与具体设备的属性相关，还是与具体单位的实际分布使用情况相契合，实际业务中究竟应该怎么确定和选择，信息网络构建及软件购置更新又适用哪些固定资产等这些与固定资产相关的业务，不同的会计常常会有不完全一样的职业判断。

其次，高校固定资产数量巨多、种类繁杂，分布使用情况错综复杂，固定资产的取得相对容易，但是固定资产的精细化管理很难跟上，固定资产的报废审批相对来说也不容易，所以固定资产减少的情况并不多见。

政府会计制度下，除图书、档案、文物和陈列品及按名义金额入账的固定资产不计提固定资产累计折旧外，应当按照所对应固定资产的明细分类进行明细核算。实践中，往往会出现教学部门和行政管理部门共同使用某幢大楼的情形，对照制度，对该幢大楼计提累计折旧时很难确定是将费用计在业务活动费用中还是行政管理费用中；或者有某项固定资产在教学、行政或后勤管理部门之间调拨的情形，资产管理部门会在国有资产管理系统中做资产调拨，而财务部门并不就此项调拨业务做账务处理，这在政府会计制度实施前是可行的，但政府会计制度实施后，这种固定资产在不同性质的部门之间的调拨问题会影响固定资产计提累计折旧时费用科目列支的选择，从而最终影响单位财务信息质量的真实性和精细化程度。

2.2 应交税金归集产生的时间性差异问题

按照《税法》相关税收申报缴纳条款，高职校涉及的诸如应交增值税、代扣代缴个人所得税的会计业务，一般是当月发生，次月申报缴纳。

对于代扣代缴的个人所得税业务，实践中，财务会计中将包含代扣代缴个人所得税在内的费用全额当月列支，而预算会计中被扣缴个人所得税所对应的金额在次月实际缴纳时才触发生成预算会计凭证，反映在事业支出中，这二者的差异对应的金额在数量上等同于当月代扣代缴的个人所得税金额，此项差异在差异分析表中列示，属于跨月的时间性差异，年中不会产生特别的影响。但是，相同的业务如果发生在12 月份，同样的时间性差异将会跨年，出现代扣代缴个人所得税金额对应的费用在当年列支，而预算支出在次年的1 月份反映的情形。特别是，对于省级专项中的经费，高职校一般都设置项目代码进行辅助核算，以实现专款专用的要求，在此情形下，会出现在财务会计中反映该专项已全额使用，但国库系统中对应的省级专项会有与代扣代缴个人所得税金额一致的结转（结余），同时，高职校年末的会计决算报表中也会反映与跨年的代扣代缴个人所得税数额一致的金额未执行，而理论上该专项已100%执行，年度结束时，如果对该省级专项做绩效评价时就比较难，业务部门认为专项已全部执行完毕，但财务从预算会计角度认为该专项尚未100%完成。

2.3 日常会计核算中难以处理的具体会计业务问题

日常会计核算中难以处理的具体会计业务问题比较多，如：应缴增值税核算业务。实践中，高校普遍涉及增值税业务的是横向科研课题。

【例1】取得课题经费时：某高校王小明取得横向课题经费106 000 元，发票上注明税金为6 000 元，学校在入账时：（单位：元）

借：货币资金106 000

贷：科研事业收入100 000

应交增值税－应交税金－销项税额6 000

同时，生成预算会计凭证

借：资金结存－货币资金106 000

贷：科研预算收入 106 000

支出课题经费时：接上例，王小明购入为课题研究使用的设备1 台，11 300 元，其中税金为1 300 元，学校在入账时，

借：固定资产－专用设备购置（**项目） 10 000

应交增值税－应交税金－进项税额 1 300

贷：零余额账户用款额度11 300

同时，生成预算会计凭证

借：科研事业支出－专用设备购置10 000

资金结存－货币资金 1 300

贷：资金结存－零余额账户用款额度11 300

从例1 中可以看到，取得科研经费时，科研部门和王小明都认为取得的是106 000 元的课题，但在财务账上却是100 000 元，财务会计凭证中的科研事业收入与预算会计凭证中的科研预算收入不一致，二者的差异是永久性的，也会在差异分析表中列示；而支出科研经费时，由于购置固定资产的价值是不含税的，就会出现同一时间点购入的同一设备在横向课题经费中列支的价值是10 000 元，而其他用非税收入资金购买的价值为11 300 元，导致同一设备固定资产账面价值不同的矛盾，这为后期的固定资产管理和折旧计提带来新的困惑。

3 高职院校政府会计准则制度实施的几点建议

3.1 对政府会计准则制度培训的建议

（1）由于软件公司的培训收费偏高，受经费所限，往往财务人员不能全员参加培训，建议软件公司可以采用线下与线上相结合的培训方式，尽量让每一名在岗的会计人员都受益，对后期会计岗位的轮换也有帮助。

（2）政府部门组织的培训应多结合具体业务和工作中的难点内容安排，也可组织学校之间多做实务交流共同提高。

3.2 对进一步实施政府会计准则制度的建议

（1）建议财政部门制定统一的标准对基本支出和项目支出做划分，现行的做法主要靠财务人员的职业判断，形成同一类费用，如物业管理费，有的高校在基本支出中列支，而有的高校在项目支出中列支。

（2）目前，各高校在执行政府会计准则制度时并不全面，对照制度，单位财务会计核算实行权责发生制，期末应该将收入、费用类科目全部转入“本期盈余”科目，收入、费用类科目归零，“本期盈余”科目反映当期的盈亏。实践中，每个会计期间的资产负债报表中的“本期盈余”是通过表结而不是直接取数的，这与制度并不相符，也并未能真正实现收入、费用成本核算。

（3）政府会计制度中规定：单位财务会计和预算会计因核算基础和核算范围不同所产生的本年盈余数与本年预算结余数之间的差异，单位应当按照重要性原则，对本年度发生的各类影响收入（预算收入）和费用（预算支出）的业务进行适度归并和分析，披露将年度预算收入支出表中“本年预算收支差额”调节为年度收入费用表中“本期盈余”的信息。为此，财务系统中也有相应的“差异分析表”，但实际业务中，该表的重要性并未得到体现，对表中项目的取数也未有统一的规定，有的学校甚至年末也不做该表。

3.3 会计信息化建设情况方面的建议

近年来，财务处通过升级账务核算系统、更新财务综合查询、推出电子收费、上新网上预约报账系统等方式逐步构建服务功能全面的财务综合信息门户，主动适应学校高质量发展对财务管理理念创新、服务创新、手段创新的新要求，积极适应当前严格的、刚性的、常态化的监管环境对财务管理提出的新要求。有望通过一段时间的建设实现“最多跑一步”和“不见面审批”报销，简化办事流程、节约报销时间，为师生带来便利。