贾云洁 李劼

（南京审计大学政府审计学院 江苏 南京 211815）

一、引言

内部审计发展至今，形成了不均衡发展的现象：小部分组织重视内部审计并发展完善，取得很大的成效，但多数组织对内部审计的认识不足，内部审计得不到重视，作用难以发挥。基于这一现实境况，内部审计营销的理念和实践逐渐兴起，但大多是从“提升审计质量，宣传内审价值”出发，没有考虑组织的真实需求，导致内部审计营销效果甚微。有关内部审计营销的研究文献也较为单薄。关于内部审计职业营销理念（王桦、庄江波、陈汉文，2003；叶忠明、田林，2007）的研究，多数是关于内部审计营销必要性、策略等（郑绪平，2009；程海波，2011）的探讨，少量关于4P（张小凤，2013；郑克强，2016）、4C（王海兵、粟榆，2018）、4R（陈驰，2019）理论基础的内部审计营销研究，但鲜有涉及系统的内部审计营销效果改进策略路径研究。因此，有必要将营销理论与内部审计服务流程深度融合，将营销理念策略贯穿于内部审计工作的全程，以提供组织满意的内部审计服务。

内部审计营销是内部审计工作和市场营销理念嫁接融合而生的一个衍生概念，即采取一系列的营销手段，使组织认可、利用内部审计服务、信赖内部审计的价值，促使内部审计与组织建立长久的良性互动合作关系。内部审计提供审计服务的过程，是“生产、开发”审计产品的过程，只不过这是一种特殊的商品——“信息产品”的加工过程；而组织则是购买、消费、使用这种“特殊信息产品”的“顾客”，故而顾客服务满意度是衡量内部审计功能价值发挥程度的关键。基于以上内部审计服务的产品属性特征分析，运用4C营销理论，构建系统的内部审计营销理论框架，运用该框架梳理分析我国内部审计营销的现状及问题，进而提出针对性的改进策略建议，以更好地指导内部审计营销工作开展，可有效缓解内部审计与组织长期存在的关系障碍，增进相互理解，提升组织对内部审计的认可度，改善内部审计的工作环境，增强内部审计人员自身的职业认同感、归属感（郑绪平，2009）。

二、基于4C理论的内部审计营销框架构建

（一）4C营销理论

4C营销理论，以消费者的需求和期望为导向，重设营销的四个基本要素，更加强调客户需求，即客户需要什么样的产品，通过考虑客户可接受的成本、客户的便利性以及与客户进行双向沟通进行产品营销（方全，2004）。由于目前我国内部审计服务能力已经达到稳定水平，内部审计机构工作重心走向多样化的产品创新阶段，故本文选择基于4C营销理论来研究探讨我国内部审计机构的营销理念培植，以顾客需求为导向，提供多样化的信息产品，构建我国的内部审计营销理论框架，以更好地满足组织发展的需要，实现更好的治理效果。

（二）内部审计4C营销理论框架

结合内部审计服务产品属性特征和实务流程，以4C营销理论为基础，从顾客、成本、沟通、便利性四个维度构建了内部审计营销理论框架。首先，内部审计营销导向是满足顾客需求。在审计全过程中，了解、关注并尽量满足报告使用者的合理需求，通过提升顾客满意度，使报告使用者认可接受内部审计服务。其次，内部审计营销要兼顾考虑成本与质量。在日常生活中，要向组织强调内部审计是为了“整合资源，提高效率”“查错纠弊，减少舞弊的发生”，以此改善内部审计的形象；在审计工作中，要考虑“审计服务对规定与要求的符合程度”和“审计服务达到或者超过期望的程度”，实施全面质量管理，提高审计质量。再次，内部审计营销的利器是有效的沟通。在审计过程中，内部审计人员应当加强与领导层和相关部门的沟通，持续优化审计服务。最后，内部审计营销应学会换位思考，最大限度地便利报告使用者，在审计报告阶段，满足不同使用者的需求，方便阅读报告；在后续审计阶段，检查整改落实情况，方便今后持续改进审计服务。由此构建形成内部审计4C营销理论框架，如图1所示。

图1 内部审计4C营销理论框架

三、我国内部审计营销存在的问题

近年来，内部审计部门逐渐意识到内部审计营销的必要性，积极开展内部审计营销，但大多从“提高审计质量，加强宣传内部审计价值”出发。本文对照上文构建的内部审计营销理论框架，发现内部审计营销主要存在以下问题。

（一）忽视组织的需求

目前，内部审计部门营销大多还停留在4P营销理念阶段，甚至有的内审部门并没有系统的营销策略。但是，内部审计作为服务型产品，首先应得到组织的认可，而不是只注重自身产品质量的提高。只“埋头苦干”还是不得营销要领，导致营销接受程度低（程海波，2011）。此外，有的内部审计部门未从组织需求出发，规划年度审计项目计划和单个审计项目内容重点，导致审计服务偏离了组织需求。

（二）单一的质量管理思路

审计质量不仅仅涉及审计报告质量，还包括审计成本、组织的期望程度、工作质量、工作效率等，审计报告质量是审计成本、工作质量和工作效率共同作用形成的最终成果。然而目前，很多内部审计部门将“提高报告的质量和价值”作为营销的核心，强调审计报告是内部审计产品最直接的表现形式，质量管理思路过于单一，没有实施全面质量管理。

（三）低效不畅的沟通

沟通是内部审计建立良好工作关系、高效完成审计工作最为关键的一步。目前，组织内部存在诸多对内部审计的误解，对内部审计的职能和作用缺乏认知，不重视内部审计，甚至存在抵触情绪等（郑绪平，2009）。这些长期存在的关系障碍，多是因为缺乏有效的双向沟通导致的。内部审计缺乏对有效沟通技巧的系统考量和设计，未能通过良好的沟通技巧使用，逐渐消除其他部门的抵触情绪，向组织证明内部审计的巨大价值。

（四）忽视内部审计服务的产品属性特征

内部审计提供的是信息产品，是通过系统工作方法加工、生产信息产品的职业，审计报告是其信息产品的载体。内部审计的价值在于“提供便利的、及时有用的高质量信息产品，帮助管理层作出正确的管理决策”。当前，内部审计机构和人员并未充分认识到内部审计服务的产品属性特征，缺乏有效的营销理念，只是按照惯例完成例行工作任务，未能有效系统分析跟踪组织的需求，及时提供或开发满足顾客需求的审计服务产品。内部审计提供的信息产品难以有效满足组织相关方的需求，信息缺乏决策有用性，必将影响到内部审计价值效益的发挥，降低组织对内部审计工作的认可度和重视度。

四、内部审计营销效果提升的策略路径

内部审计营销不应仅仅运用在宣传内部审计的必要性，树立内部审计的良好形象，更应该运用在内部审计的实务工作中。本文将4C营销理论同内部审计实务流程有机结合，从实务工作入手，更好地为内部审计营销提供思路。

（一）顾客：提升审计服务需求响应度

满足顾客需求是产品营销的起点。首先应根据消费者市场进行定位，其次要了解顾客的需求，对症下药，根据不同顾客的需求提出营销策略。内部审计的产生源于受托责任，内部审计为顾客，即组织的利益相关方提供服务。因而，在内部审计服务提供的决策过程中，首先要考虑到不同利益相关方的需求差异性，组织治理层更多关注发展战略目标的实现情况，组织管理层更多关注具体经营管理目标的实现情况，而一般员工更多关心个人的工作目标和利益实现问题。因此，内部审计应当从组织整体治理目标出发，考虑组织实现责权的合理安排与制衡、组织战略目标的实现情况，将治理目标、管理目标和员工目标有机融合，分析问题发现问题，为保障组织目标的实现和可持续发展服务，为不同报告使用者提供差异化的定制服务，以充分满足其决策管理需求。

在审计计划阶段，内部审计应该了解报告使用者想获得什么样的信息产品，报告使用者对于审计服务的期望价值是什么，权衡多种需求，确保提供满足顾客需求的审计服务产品，提升审计服务产品的需求响应度。在审计实施过程中，内部审计应当运用职业判断能力，深入了解报告使用者关注的核心风险事项，依据报告使用者的需求和关注重点来确定审计的重点内容，保证内部审计提供的信息产品符合使用者的需求偏好。在审计报告阶段，了解报告使用者对审计报告的期望，撰写较高质量的审计报告。在整个审计过程中，内部审计应当持续了解报告使用者需求的变化，不断优化调整审计服务的细节设计，提供更多的增值服务，实现内部审计服务的多元化，更好地满足报告使用者需求。因而，有效的内部审计营销需要有高素质的、知识技能过硬和审计经验丰富的审计团队作为支撑，以及时有效地了解报告使用者的需求变化，并做出快速的响应调整。

（二）成本：质量基础的投入产出最大化

仅考虑内部审计的服务需求是远远不够的，还要考虑到顾客愿意为此付出的成本。如果顾客购买欲望强烈，但是成本过高，那交易也不一定能达成。因此，内部审计应当充分考虑内部审计服务的可接受成本，提高审计投入和产出的比率。如果提供内部审计服务获取的收益远远小于内部审计服务投入的成本，那么开展此项内部审计服务是不划算的。4C理论认为“成本”包括两个方面：一是企业自身在运行过程中产生的成本，二是企业购买行为产生的成本，包括货币支出，完成购买过程中所耗费的时间、精力及其他可能要承担的风险（方全，2004）。

首先，内部审计应理性分析考虑内部审计服务的成本。内部审计的“成本”是相对收益而言的，一方面，组织运营本质就是资源的整合利用，而内部审计在组织中开展的咨询、监督、评价服务，能够实现资源整合和有效配置，有效提升组织运营管理活动的效率和效果，降低风险和成本损耗，保障组织目标实现，这称之为内部审计的成效或收益。另一方面，审计活动开展必然需要消耗人财物资源，也就是内部审计服务的成本。相比于外部审计而言，内部审计更熟悉组织复杂业务的运行管理，能够直接切入组织核心业务的要害问题，及时准确识别问题、发现问题，收获更加直观可靠的审计服务产品。而一些标准化的非核心业务，比如财务决算审计、内部控制审计等，外包给社会中介机构将有助于降低审计服务的成本，并能够帮助内部审计人员腾出时间和精力，将有限的资源投入到关键核心业务审计上。因此，内部审计要综合考量投入产出效益，学会凸显自身独特的优势，进行营销宣传，采取适当审计资源整合策略，降低审计服务成本，提升服务质量和满意度，树立良好的职业形象，让组织及有关部门认识到内部审计具有重要价值效用，打造良好的内部审计工作环境。

其次，审计质量是考虑分析审计服务成本的前提和基础。审计质量是一切审计工作的生命线，是影响内部审计服务产品满意度的关键。对内部审计而言，质量意味着审计服务对规定与要求的符合程度、响应程度以及内部审计能带来的增值程度；对审计服务的相关使用者而言，质量意味着审计服务达到或者超过期望的程度（陈罡，2018）。因此，内部审计应优化审计质量管理策略。一是实施全面审计质量管理，将审计服务的质量、数量、成本、效率等有机统一，通盘考虑，全面提高审计质量。二是实施全过程审计质量管理，将审计服务产品质量、过程质量有机协同协调，过程质量控制到位，才能有效保证审计服务产品的质量。三是实施全员审计质量管理，审计服务质量是综合性的产出特征，是审计团队共同努力的结果，因此，有必要实施全员审计质量管理。在全员审计管理中，领导重视和示范效应非常关键，组织应建立质量导向的内部审计文化，将内部审计人员的绩效考核、晋升、奖惩与审计质量紧密挂钩。

（三）沟通：及时、有效的沟通

在达成交易的整个过程中，沟通都是必不可少的一部分。内部审计提供咨询、监督、评价服务，最重要的就是沟通，好的沟通可以促进审计工作更好地开展（郑绪平，2009）。双方通过积极的有效的双向沟通，建立基于共同利益的合作关系。有效的沟通意味着三个层面：一是精确地把握顾客的需求，向顾客提供其所需要的服务；二是在合作的过程中，把握顾客不断变化的需求；三是在后续审计服务中，了解顾客满意的地方与不满意的地方，以及对下一阶段合作的重点，是否有需要调整的地方。

内部审计作为组织内部部门，在审计工作中，更要注重沟通技巧的运用。首先，内部审计在初步调查收集信息时，要学会有效运用沟通技巧，多方位收集信息，为精准把握审计需求、提供符合期望的产品做好充分的准备。其次，在审计实施过程中，沟通更是无处不在，内部审计人员要与组织相关部门及人员保持良好的沟通，保证双方都是向着共同的目标努力，尤其是要注重与董事会、外部审计和管理层之间的信息沟通，内部审计需要了解组织治理层对管理层的期望，并确认管理层是否充分理解了这种期望并得到执行，重点协调治理层与管理层之间的需求变化并缓解潜在冲突，减少由于信息不对称造成的误差，协同内部信息资源，增进彼此的理解。在沟通的过程中要正确地解读信息，识别报告使用者的真正需求，努力做到：诚挚友好，建立和谐的氛围，开诚布公，坦率交谈；自然轻松，不要形成压迫感，在轻松的话题中获取有用的信息；理性客观，注重实事求是，防止感情用事。再次，在审计报告阶段，内部审计人员应积极与主要报告使用者沟通，提出具有可比性和可操作性的意见，保持理性客观、独立公正。最后，项目审计终结阶段，内部审计还要做好后续审计监督整改工作，监督检查审计中发生的问题是否得到完善修正，同时更应关注内部审计提供的信息产品质量是否存在问题，信息供求是否高度匹配，领导层和相关被审计部门是否认可内部审计信息产品的决策价值效用。通过这些营销理念的引入，提升审计全过程沟通的及时性和有效性，实现最佳的内部审计治理效率和效果，真正发挥沟通的“桥梁”作用。

（四）便利性：强化审计报告可阅读性和后续服务

便利性即最大限度地便利消费者，为顾客提供最大的使用便利。4C理论的“便利”包括五个方面：决策便利，即花最少的时间做出购买决策；渠道便利，即最快地联络到供应商，取得购买的服务；交易便利，即迅速完成购买过程；获利便利，即通过少量的努力获得收益；购后便利，即是否能够提供良好的售后服务。4C理论对于便利性的解读同样可以融入内部审计中，内部审计的便利性主要体现在审计报告和后续审计整改两个方面（张玉亮等，2016）。

首先，审计报告是审计服务信息产品的载体，审计报告的信息含量是影响其使用价值的关键因素。决策有用的信息可以帮助报告使用者在最短时间内做出管理决策。因此，审计报告应该使人易于理解审计的意图并解读审计的结果，应该完整、准确、客观、有说服力，并尽可能做到清晰、简练。审计报告的可阅读性，是影响信息使用者能否在短期内获取最多最有效价值的另一个关键要素。因而，为了提升审计报告的阅读便利性，在撰写审计报告时一定要遵循实事求是、突出重点、意见具体、建议可行的基本原则。同时，学会使用概要和目录让报告使用者迅速了解审计报告的主要内容框架，迅速找到想要了解的关键信息，并运用可视化工具改变报告体例，比如表格、折线图、饼状图、柱形图、流程图等，增加信息表达的准确性，使审计报告更易阅读和理解。

其次，后续审计整改也是内部审计最为独特之处。卡尔·本茨之所以强调“产前服务、销售服务以及售后服务”是一个完整的整体（方全，2004），也正因为报告使用者在任何时候都希望企业能够为他们提供最好的服务。在营销中，售后服务是极其重要的。而在后续审计整改中，应强化审计的监督服务职能，帮助报告使用者更好地理解问题，及时了解、协商解决审计整改中遇到的问题，提高问题整改的速度。为了更好地开展后续审计整改，内部审计人员可以对报告使用者进行反馈调查，调查报告使用者的满意度，反馈检查审计建议的准确性、可操作性等，更好地服务于被审计对象审计发现问题的整改，全面检查审计项目质量，为今后进一步改进审计服务提供有益的参考借鉴。

五、结语

综上所述，内部审计部门应结合内部审计特点，考虑部门所处现状，选取适合的营销理论，实施内部审计营销。结合新时代背景下的内部审计，4C理论是目前比较合适的营销策略。基于4C理论的内部审计营销，能够从组织的真实需求出发，提供相应的审计服务；考虑审计成本与组织的期望值，实施全面质量管理；进行有效的审计沟通，建立合作共赢关系；将内部审计便利性的优势最大化，更好地改善内部审计的形象，提升内部审计的地位。