顾芳锦

(华东政法大学，上海 201620)

一、概述

在社会财富的分配形式中，理论上存在三次分配——初次分配、再分配以及第三次分配。初次分配注重效率，主要由市场机制调节，即由价值规律自发地调节经济运行，调节社会劳动力和生产资料在各个部门之间的分配，从而实现按劳分配；再分配注重公平，即在初次分配的基础上，由政府主导，通过税收调节、社会保障等手段在宏观层面再次调整社会各阶层的收入，使低收入阶层能够成为收入再分配的主要获益者；第三次分配则倡导社会责任，由政府牵头，通过动员社会力量建立民间救助体系，发起慈善捐赠活动等方式，对政府的救济保障进行补充。慈善捐赠作为第三次分配的形式之一，在提高整个社会福利、弥补公共领域的政府缺位、缩小贫富差距、缓解社会矛盾、创建和谐社会的进程中起着重要的推动作用。

本文选取慈善捐赠中的个人捐赠，从税收制度视角入手，对制度本身进行剖析，通过探讨现行法律框架内财税激励政策的缺陷，提出相应的解决方案，希冀未来在进行法律修订时能有所创新，以求不仅从文化、道德层面激励公众进行个人捐赠，更从制度层面真正激发出公众的捐赠热情，以期更好地促进公益慈善事业的进步和长足发展。

个人捐赠可以看作自愿纳税, 在道德评价体系中被视为高尚的、值得彰扬的行为, 并构成政府强制性提供公共物品和公共服务的一种替代选择。以慈善事业最为发达的美国为例, 企业慈善捐赠占社会捐赠资金总额的比例长期徘徊在5%左右, 远低于个人捐赠(75%)，也少于基金会捐赠(12%)和遗产捐赠(8%)。可以看出，在慈善事业发达的美国，捐赠模式以个人捐赠为主，企业捐赠为辅。在我国则呈现相反的现象，根据中国慈善联合会监测数据抽样测算，2017年企业捐赠比重为64.23%，比往年略有下降，但依然保持在总量的七成左右；个人捐赠占比约为23.28%。相较于美国，我国个人捐赠的比例落后将近50%，但是从另一个层面来讲，我国个人捐赠事业的发展潜力很大。

二、提出问题：个人捐赠税收抵扣政策的规则障碍

我国个人捐赠税制尚存在诸多不足，如法制规范体系分散混乱，在法条上表现为上位法规定模糊、缺失或互相冲突，操作程序因层级、地域、时期、主体等而各不相同，在实践中表现为税收的征收和优惠以通知、公告、意见、批复等形式取代上位法，尤其大量规定是针对个别情况特别出台，导致慈善税制体系自身冲突矛盾的现象层出不穷，税制缺乏统一性、全面性和完整性。

我国现行税收法律法规关涉个人捐赠税收优惠的相关规定集中见于《中华人民共和国个人所得税法》(以下简称《个人所得税法》)第六条、《中华人民共和国个人所得税法实施条例》(以下简称《个人所得税法实施条例》)第十九条、《中华人民共和国公益事业捐赠法》(以下简称《公益事业捐赠法》)第二十五条，分散见于各类地方政府的通知、公告、意见等不成文规定，如《财政部、税务总局关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》(财税〔2019〕99号)第一条、《国务院关于支持鲁甸地震灾后恢复重建政策措施的意见》(国发〔2014〕57号)第一条第四款第二项等。

从法条层面来看，结合《个人所得税法》第六条以及《个人所得税法实施条例》第十九条可知，个人捐赠能够成功进行税收抵扣的前提有三点：第一，捐赠范围特定，即个人必须是向特定领域如教育、扶贫、济困等公益慈善领域进行捐赠，非此类别不予抵扣；第二，捐赠途径特定，我国不允许个人直接对接需求方进行捐赠，即个人只能通过符合要求的中间慈善组织进行间接捐赠，同时该慈善组织必须是境内社会团体或国家机关等，个人直接捐赠或捐赠于境外社会慈善组织都不予抵扣；第三，捐赠扣除比例特定，即只能扣除应纳税所得额30%的捐赠款，除非国务院特别规定此个人捐赠可以进行全额税前扣除。

(一)公益慈善事业范畴过于限缩

所谓公益慈善事业，在《公益事业捐赠法》第三条中采取了列举加概括的方式对此做出界定，从第一款到第三款规定了救灾、济困、助残，科教文卫体，环保、社会公共设施建设等事业皆属公益慈善事业范畴，此列举之事项皆属传统层面的公益慈善事业，无甚争议。第四款设置了兜底条款，特别说明了能够促进社会发展和进步的其他相关公益事业也属于公益慈善事业范畴。

随着科技的发展，社会生活发生了日新月异的变化，为适应复杂的社会生活，专门设置兜底条款对其进行概括规定本无可指摘。但需要指出的是，兜底条款是一个相对来说比较模糊的立法术语，这一高度概括的列举方式虽然为将来可能出现的全新种类的公益慈善行为提供了适用路径，但是法条的模糊性以及现实生活中司法执法的审慎和保守导致真正将其放诸实践中，适用障碍明显，实施阻力大。

试举一例，法律援助事业天然具有“保障社会弱势群体合法权益、实践法律面前人人平等的法治原则”的公益属性，《国务院关于印发“十三五”推进基本公共服务均等化规划的通知》(国发〔2017〕9号)中将“法律援助”定性为兜底帮扶，面对重点保障特定人群和困难群体，捍卫其基本生存权与平等参与社会发展的权利。法律援助完全符合《公益事业捐赠法》第三条的兜底条款“促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业”的特征，但是对于法律援助事业的定性并没有明确的规定和解释出台，法律援助事业是否可以被归入《公益事业捐赠法》第三条定义的公益慈善事业范畴在实践中也没有确定的结论。同时，其对应的捐赠客体——法律援助服务，其性质属于劳务，能否被认定为个人捐赠抵扣物也存在很大争议。诸如此类，宗教事业是否属于未明确列举的慈善事业范畴，宗教活动场所是否属于合格受赠人在法律上也尚不明确，在现实生活中也存在颇多争议。

(二)捐赠途径狭窄

我国在法律层面限制个人捐赠直接对接需求方，具体可参考《公益事业捐赠法》第九条，即个人捐赠者直接向受赠单位或个人进行捐赠，将无法进行税前扣除，向如扶轮社、狮子会等类型的国外团体捐赠亦无法进行税前扣除，中间机构是个人向社会捐赠的唯一途径。但是这些中间机构也并非个人捐赠者可以任意选择，其必须列于民政、财政、税收等三个部门共同审批确定的名单中。该名单每年仅确定两批，且会有一定的调整。也就是说，如果个人捐赠者捐赠的慈善组织不在公布的名单内，或虽在公布的名单内但捐赠支出不属于名单所属年份，均无法实现税前扣除。

慈善组织若取得行政机关认可的受赠资格，相较于其他未取得受赠资格者，很显然对于个人捐赠的吸引力会大大加强，取得受赠资格的慈善组织将获得更多的资源从事慈善活动。因此，我们完全有理由相信和充分理解部分慈善组织有足够的动力采取合理合法或者不合理不合法的竞争手段从行政机关处获取受赠资格。因此，由上述分析可知，中间机构名单的产生会涉及多部门协同工作，其中的程序颇为繁琐，整个过程不仅存在沟通成本高、名单产生迟滞等问题，更有不容回避的寻租问题滋生其间。

同时，法律对慈善目的界定不清，对合格受赠人的认定较为保守，导致一些组织被排除在外，阻碍了更多的慈善捐赠活动。以宗教活动场所为例，其是否属于合格受赠人一直未有明确界定。根据《财政部、国家税务总局关于非营利组织免税资格认定管理有关问题的通知》(财税〔2018〕13号)的相关规定，依法设立、登记的宗教活动场所其性质为非营利组织，从法理上来讲，宗教活动场所从事的公益慈善活动可以享受扶持和优惠政策，作为合格受赠人应无疑义。从历史角度考证，宗教活动场所作为受赠人也有其历史渊源，民办慈善在不同的历史时期有不同的主体，如汉唐是以佛教力量为主体。但是以上海市为例，通过上海市民政局官网查询到的《关于上海市2018年度公益性社会团体捐赠税前扣除资格名单(第二批)的公告》、《关于上海市慈善基金会等37家单位公益性捐赠税前扣除资格认定问题的通知》(沪国税所〔2010〕3号)、《关于上海师范大学教育发展基金会等45家单位公益性捐赠税前扣除资格认定问题的通知》(沪国税所〔2009〕89号)等一系列文件中，皆未查询到宗教活动场所作为公益性组织成为合格受赠人的认定通知。

(三)捐赠扣除比例力度弱

我国将个人捐赠税前扣除比例分为两档：一档是在应纳税所得额的30%内限额扣除；另一档是全额扣除。具体可参照《个人所得税法》第六条的规定，个人捐赠者只能抵扣应纳税所得额的30%，除非正好符合国务院规定的公益慈善事业捐赠全额税前扣除事项的规定。根据规定，个人捐赠可享受限额的公益慈善领域通常包括教育、扶贫、济困等。对于全额扣除事项，我国在实践中采取“一事一议”的政策，可参照在教育事业领域发布的《财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知》(财税〔2004〕39号)第一条第八款，在公益性青少年活动场所领域发布的《财政部、国家税务总局关于对青少年活动场所、电子游戏厅有关所得税和营业税政策问题的通知》(财税〔2000〕21号)第一条，在老年服务机构领域发布的《财政部、国家税务总局关于对老年服务机构有关税收政策问题的通知》(财税〔2000〕97号)第二条，在抗震救灾领域发布的《财政部、海关总署、国家税务总局关于支持鲁甸地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》(财税〔2015〕27号)第四条第二款，以上文件都特别规定了全额扣除事项。

相较于西方发达国家，我国的税收减扣比例比较单一，扣除比例力度也较弱。例如，美国公共慈善组织如教堂、学校、医院和公共自主的其他组织会得到政府较大的资助，而且享有更多的税收优惠，个人向该类组织进行捐助时只要不超过收入的50%即可进行税前扣除。可以看出，美国政府给予了这类慈善组织有力的财政支持，同时在税收法律层面提供了更多的优惠政策。并且，美国给予个人直接捐赠一定程度的税前扣除比例，如以个人形式捐赠的，税前可扣除10%。此外，根据捐赠者的捐赠途径不同，还分别存在20%、30%的减扣比例。再如， 英国将对于慈善团体的赞助视为成本费用，进而纳入税前可扣除费用的范围。捐赠者的动机无论是出于商业目的还是纯粹的慈善意图，都不影响捐赠费用作为成本在税前扣除。同时，英国对于企业或者个人对慈善团体的赞助予以更大的税收法律优惠支持，对捐赠款项的可扣除范围并未进行限制，即英国允许全额扣除该类捐赠额。从各个国家设定比例的经验来看，规定比例上限主要是为了防止捐赠人过多捐赠个人收入而影响其基本生活或是纯粹为了达到避税目的。

(四)抵扣时限弹性低

我国货币捐赠缺乏相应的结转机制，仅对当期可以扣除的额度设定了30%的扣除上限，对于扣除剩余的捐赠额也未规定延期抵扣的优惠弹性措施。按照《国家税务总局关于个人捐赠后申请退还已缴纳个人所得税问题的批复》(国税函〔2004〕865号)的相关规定，个人捐赠如果意欲抵扣，个人捐赠者只能于当期纳税申报期内一次性扣除，既不能向后一纳税申报期递延扣除，也不能追溯到上一纳税申报期。但是，《中华人民共和国慈善法》(以下简称《慈善法》)第八十条又规定了企业发生捐赠支出可以享受所得税3年结转优惠，允许企业超出12%的部分在以后3年内继续税前扣除。虽然我国《慈善法》中规定了企业的结转事项，但是对于个人捐赠却没有做出相应规定，这在一定程度上影响了社会公众的捐赠热情。在一些慈善事业较为发达的国家，相关规定就更为人性化，不仅规定了较为多元丰富的个人捐赠扣除限额比例，还设置了剩余捐赠额的结转规则，如美国规定可以向后结转5年，德国税法规定自然人扣除年限为8年。

(五)非货币捐赠物的捐赠处境尴尬

在捐赠客体上，根据《慈善法》第三十六条可知，货币、实物、有价证券、股权、知识产权等有形或者无形财产都可以进行捐赠，但是《个人所得税法》只规定了货币捐赠的税前限额扣除办法，未有专门针对非货币捐赠物的税收激励政策，更无后续估价方法、估价争议处理机制等相关规定，在实践中也未建立起一套完善的实物捐赠或其他类型捐赠的价值评估体系。

现行法律规定的不完善导致了非货币捐赠缺乏合理明确的途径，程序繁琐冗长。例如，上海市市民徐绍村在2011年立下遗嘱，将其名下的一幢别墅捐赠给希望工程办公室，但这笔价值2 000万元的捐赠直到2014年3月才完成。

值得一提的是，随着社会的变迁，各国对于慈善捐赠的标的物的认知也逐渐由单一的财产范畴拓展至其他领域。贝克尔认为时间的投入也属于慈善捐赠范畴，我国也有学者认为志愿服务应当纳入《慈善法》中进行规范。无偿提供劳务或者时间的行为属于广义的慈善捐赠范畴的观点是有其合理性的。

三、解决路径：个人捐赠税收抵扣政策的自我完善

(一)从法律体系层面

由于税收法律制度的单薄、现实世界的复杂、税收制度本身的专业性等原因，我国的慈善税收优惠制度并未建立起普遍适用的实操性守则，在现行实践层面税收征管文件大量以“一事一议”“特别规定”等形式出现。此方式虽然具有针对性，能较好地解决当下急需解决的问题，但也同时存在不具有普遍适用效力的问题。

由于需要事后出台意见，税收优惠政策总是滞后于捐赠行为，事后查缺补漏的工作作风不仅不利于维护法律制度的严肃性，而且因通知等文件法律效力不足，实际还存在违反税收法定原则的情况。长此以往，不仅会架空现有税收法律制度，还会使税收优惠法律制度陷入冲突与紊乱。对此，本文提议从宏观法律体系层面提出相关建议。

1.在实践中谨慎适用“一事一议”制度。该制度在保持法律稳定性的同时，可以调节法律制度的滞后性，具备现实灵活性的优点。“一事一议”制度对于应对纷繁复杂以及紧急的现实问题具有显著的优势，在实践中不应完全摒弃，但也不应过分依赖，建议结合我国国情建立以税收法定为原则，“一事一议”制度为辅助的宏观慈善税收法律制度。

2.相关部门做好法规统筹。慈善税收优惠文件的发布主体多元，财政部、国家税务总局、民政部等都可以在特定的情况下发布相关文件，这使得税收优惠政策源头繁杂紊乱，税收优惠文件冲突的情况屡见不鲜。有的文件几经废易，存在时间跨度大、检索困难等情况，许多现存政策文件效力难以确定，给一线执法工作带来较大阻力。因此本文建议相关部门要做好规划和方案，对已有的地方规范统一筹划，及时清理和废止内容不合理的规范。采取循序渐进的方式在一定的时间跨度内分段设立专门的清理期，对清理的规范通过官方途径定期公告，同时注意安排好过渡时期税收法律制度的相关工作。

3.在宏观层面，应有统一的原则。不同于各州享有一定自治权的西方联邦制国家，我国拥有一个自上而下的统一体制，因此在税收优惠法律制度上，全国各区域应适用统一的规定和基本原则。税收制度作为国家层面的重大制度安排、立国之本，要做好相应的顶层设计，不应出现各地规范层出不穷的情况。对于能够上升到法律法规层级的地方规范，应尽快将其提上立法议程。

(二)从实践操作层面

1.放宽捐赠领域的界定。 税收激励的法律制度安排反映出政府对慈善捐赠所持的立场和态度。从根本上讲，政府对待慈善捐赠的立场从有益于慈善事业的角度来看是鼓励，从慈善捐赠人的盲目慷慨的角度来看是限制，两者之间要寻求一种平衡。就《公益事业捐赠法》第三条的兜底条款来说，本文认为在尊重公序良俗和维护社会公共利益的情况下，不违背我国法律及行政法规强制性规定，对于其他相关公益事业的态度应当更加包容。

第一，若能够采用文义解释、体系解释、目的解释等基本解释方法认定满足《公益事业捐赠法》第三条兜底性公益事业的特质，就无须出台法律解释徒增司法负担。以法律援助事业为例，法律援助制度作为保障公民平等地进入诉讼程序的重要机制,是公民不论贫富都能平等地实现自身合法权益的前提条件。法律援助对于推动社会发展进步有着举足轻重的作用，完全符合兜底性公益事业的特质，因此本文认为，依法直接适用此条款进行个人捐赠抵扣即可，无须另行出台法律解释。

第二，当行政机关与个人捐赠者对于捐赠领域是否属于兜底性公益事业出现理解分歧并寻求学理支撑时，若已穷尽法律解释方法，本文认为可借鉴《中华人民共和国民法典》第四百九十八条格式条款中的“不利解释原则”进行调和。虽然该原则通常运用于保险合同格式条款，其适用的法理基础是保险合同的附和性和专业性，但“不利解释原则”的运用以存在“疑义”为前提，即一个词语具有两个完全不同的含义，以至于在同一时间对同一词语的理解既有可能是正确的也有可能是不正确的，并且这种模糊不清无法借助其他方法予以解决。依据实质正义，不论是从法理基础抑或社会导向方面考量，将该原则灵活运用于此，做出有利于捐赠者的解释，将引起极大的正外部性，此举必然会大大提升个人捐赠者的捐赠意愿，促进慈善事业的蓬勃发展。

2.放宽慈善机构的受赠准入制度。 对于慈善机构的受赠准入制度，在现阶段多头参与、多头管理的复杂情况下，本文建议采取三步走的方案逐步放宽慈善机构的受赠准入制度。

在初期阶段，亟待解决的是界定财税与民政部门的关系，明确各自的分工。在实践中，三部门“各自为政”的情况使得部门之间的自由裁量空间大，慈善组织获得税前捐赠扣除的资格从程序上来讲困难重重。在我国慈善事业立法中，亟须明确慈善组织税前捐赠扣除资格的获得路径以及三部门之间的分工情况。 民政部门负责对慈善组织进行登记以及主管慈善组织的各项日常事宜，在确定慈善组织税前扣除的资质认定上拥有主导地位。财政部门负责制定税收政策和税收优惠。税务部门负责征收税款。基于上述职能，应重新划分三部门的分工，在宏观上建立起由民政部门负责初审，财政、税务部门主持税务确认的联动配合机制。

在中期阶段，本文建议慈善组织税前捐赠扣除资格的取得由行政核准逐步过渡到自主注册申报。对于慈善组织而言，无论其性质为官方还是民办，无论其组织形态为社会团体、基金会还是事业单位，无论其成立年限长短，只要面向社会开展慈善活动以及与慈善相关的活动，就应获得受赠资格，除非有证据表明基金会或社会团体的设立或运行是出于逃税或其他非法目的，否则不应当将资格认证变成基金会或社会团体发展的某种障碍。这也是实践税法公平性原则的应有之义。对于捐赠主体而言，捐赠于同一类型的慈善组织，应当享有同等税收优惠，不应根据慈善组织是否列于民政、财政、税收三部门确定的名单中而区别对待，实行不同的税收优惠待遇。因此，本文建议谨慎实行资格认证制度，放宽慈善机构的受赠准入制度，由审批制改为注册制。当然，慈善组织申报的关于捐赠税前扣除资格的具体情况，应当与其在民政部门的登记、年检和评估所载信息合理衔接，作为其由核准转为注册的必要前置条件。

在后期阶段，本文认为可以放开对个人直接捐赠的限制，在慈善捐赠中，只要个人做出捐赠表示并履行了捐赠行为，便自然取得捐助人主体资格。也顺理成章地自然取得个人捐赠税前抵扣资格。不论是直接捐赠还是间接捐赠，相关部门都应一视同仁落实税法的公平性原则。当然，慈善中间组织的存在也具有重要意义，如果个人受限于时间、精力，认为慈善中间组织有较高的效率和专业度，或者个人捐赠者属意特定的捐赠范畴，但未知有哪些特定项目，便可与慈善中间组织进行对接，个人捐赠者只要做好相应的监督工作即可。

3.创新捐赠扣除税制。 通过调查分析，我国个人捐赠主体仍为工薪所得人群，且捐赠时一般不考虑扣除比例的问题。同时，相关研究表明，税收激励并不是人们做出慈善捐助决定的原因，但是一旦决定捐赠后 ,税收激励将对他们捐赠多少发挥极大的影响。不难看出，提高税前扣除比例可以更好地激发纳税人的捐赠积极性。

由于慈善捐赠所具有的外部性，特别是在扶困济贫、医疗卫生、农村教育等方面的捐赠节省了政府财政支出，相当于本应由政府财政提供的公共产品和公共服务由慈善者承担了。政府之外的组织或个人参与慈善事业，可以大大提高慈善活动的效率，缓解政府在慈善领域的不足，有效进行查缺补漏。因此，政府从税收层面让渡部分利益于慈善捐赠参与者符合法理和现实需求。

本文认为从我国现行税制优惠实际情况出发，根据慈善活动对政府公共职能产生的替代和补充效应的强弱，同时考虑受赠机构的性质、受赠领域、成立年限、领域内知名度和美誉度、捐赠标的等维度，可以在立法中细化和明确慈善组织的性质，对其所从事的领域属性进行分类，创设类型化的税收制度。对那些投入扶贫、救灾、济困等社会保障领域的捐赠，因其对政府公共职能的替代和补充性强，对整个社会产生了更大的公共利益，原则上可以给予其较高的税收优惠，对股权、知识产权、不动产、产品货物等各种形态的捐赠，因其相较于货币捐赠将耗费更多的公共财力物力，可稍低于货币捐赠的抵扣比例。

4.设置捐赠递延扣除的结转程序。 我国的法律法规对于个人捐赠的即时抵扣要求比较严格，只允许于纳税申报期当期扣除应纳税所得额30%以内的部分，剩余额度不允许向前追溯也不允许向后递延结转。在实际操作中，个人或其所在企业必须尽快与主管税务机关确认当地的执行口径，同时取得合规捐赠凭证，否则极易出现因过期不允许从应纳税所得额中扣除的情况。

但我国《慈善法》规定企业可以享受为期3年的所得税结转优惠，本文认为法律既然对企业做出了相应的结转规定，于情理、法理而言，都无依据将个人捐赠排除在外。借鉴国外经验，我国应当尽快完善关于税收优惠结转制度的规定，允许将超过税前扣除比例的个人捐赠结转至下一年度进行扣除，累计结转期限不得超过3～5个纳税年度。若允许超额捐赠递延扣除,可以进一步强化中高收入阶层的捐赠意愿，调动个人进行公益捐赠的积极性。

5.扫除非货币捐赠物的捐赠制度障碍。 捐赠物是捐赠关系的客体，公益慈善事业的捐赠物如果涉及非货币捐赠，则离不开估价问题。《财政部、税务总局关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》(财税〔2019〕99号)第二条第三款对于非货币性资产捐赠做出了原则性规定，非货币性资产的价格将按照市场价格确定。在实践中，企业等社会力量捐赠教学、仪器设备和设施等实物,如果要在所得税前扣除,就涉及价值换算的问题,但目前我国税法尚未明确计价方法和计价程序,操作起来非常困难。本文认为随着社会的变迁，捐赠早已不局限于货币，在非货币捐赠形式成为常态的今天，应尽快完善非货币捐赠的价值评估机制，制定相应的实物作价实施细则以及价格认定的具体规则，为非货币捐赠畅通渠道。

另外，如果采用提供劳务的方式进行公益慈善事业，此劳务是否也可被认定为捐赠客体？以法律援助服务为例，上文已经论述法律援助服务属于《公益事业捐赠法》第三条兜底条款所认定的“促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业”范畴，但是在实践中以提供法律援助服务进行个税抵扣的范例并不存在。从实践操作层面来讲，法律援助服务的估值并不具有难度，《北京市法律援助补贴办法》第五条规定，刑事案件在侦查、审查起诉阶段，每件的补贴额度为1 200元，若是一审、二审、再审、自诉案件，每件的补贴额度为2 000元；民事诉讼案件按审判阶段的不同每件将补贴2 000元等。根据地区的不同，法律援助的案件补贴会有所差异，但是法律援助服务的价值相对来说是可以衡量的。同时，根据《中华人民共和国法律援助条例》第八条之意旨，本文认为将法律援助服务作为捐赠对象进行个税抵扣符合社会导向。

从捐赠客体来看，除了自有财产可以用于捐赠，一些个人或公司还采取志愿服务、做义工等方式捐赠出自己的时间。这种方式在与宗教有关的场合尤为普遍。王向南(2014)认为，在捐赠形式上，应突破以现金和实物为主的模式，把提供技术支持、法律援助、心理辅导、健康咨询、设备场地等多种形式纳入捐赠范畴。捐赠对象的限缩，将诸如法律援助、心理咨询、职业规划、技术支持等专业度高、弱势群体获取难度高但是需求度又较高的服务排除在外，在一定程度上限制了捐赠者的积极性，阻滞了中国慈善事业的发展。

四、结语

慈善、捐赠与精神文明之间有内在的耦合关系，税收优惠政策可以促进社会资金向慈善领域流动，然而当前我国的税收优惠制度并不能有效支持慈善事业的发展。从国外经验来看，最有效的慈善捐赠税收激励政策是要放宽有关税前扣除的限制性规定，让捐赠者有选择捐赠对象和方式的自由，通过限额扣除和递延扣除的方法保证捐赠者用于慈善捐赠的款额能够实现全额扣除。