杨秀敏

【摘要】在权责发生制政府综合财务报告中，合并财务报表是核心内容， 其首要任务就是进行合并财务报表的编制。当前，国际上已经有了国家政府合并财务报表的研究成果，该内容在一定程度上促进了我国政府会计改革，在此基礎上，对权责发生制政府财务报表的相关问题进行研究和探索，针对财务报表合并范围、方法、信息质量等内容进行讨论，分析合并财务报表编制中存在的问题和相应的解决对策。

【关键词】权责发生制  政府合并财务报表  综合财务报告制度

在公共管理运行的影响下，很多西方国家变革了原本的公共部门管理制度，采用民营化、政府和社会资本合作模式等运行机制来提供公共服务。此类运营机制具有精简、专业、分权的特点，并且可以将责任下移，在问责方面也有所强化，对结果和产出更加关注。在公共部门运行环境、服务方式、效能等方面产生变化的情况下，需要建立满足其运行要求的财务管理系统。所以，政府需要进行会计改革，以满足新形势下的财务管理要求。

一、权责发生制政府综合财务报告制度下政府合并财务报表编制的现状问题

（一）编制质量有待完善

我国政府资产的形式种类较多，其在行政事业单位、国有企业和混合所有制经济体中存在和体现，但还没有编制政府合并财务报告，对当前的资产状况没有充分的体现。政务需要公开财务信息，在这一方面，我国主要采取政府预算报告披露的方式，信息透露的形式比较单一，内容也不够全面深入、系统完整，并且缺少可比性，其并不符合我国阳光财政、透明政府等要求。在权责发生制政府综合财务报告中，政府合并财务报表是核心内容，其具有全面性、完整性、真实性的特点，可以反映政府财务信息，所以要推进此项工作的快速研究和开展。需要建立健全的财务会计制度，补充权责发生制的数据资料，做好数据转换和合并工作。

（二）报表数据不够准确

总体来看，在十八届三种全会之后，我国加速推进了会计制度的改革。在2014年，全国人大通过了新修订的《预算法》，通过法律的形式对各级政府部门作出了明确的规定，进一步规范了政府收支行为，强化预算约束。另外，国务院对《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》进行了批转，也就是明确了会计改革的顶层设计，有助于会计改革的进一步推进[1]。但编制合并财务报表时，部分报表的数据准确性无法保障，如目前采用的固定资产决算报表和部门决算报表编制主体范围不同，所以可能出现重复、漏报等情况。

（三）业务水平有待提高

到了2015年，财政部对《财政总预算会计制度》进行了修订，为建设综合财务报告制度打下了基础。此后，财政部又颁布了《政府会计准则——基本准则》，该“准则”规范了政府会计目标、信息质量特征、会计要素、财务报告等内容，构建了政府预算会计、财务会计在适当分离的同时也要相互衔接的核算体系，为我国政府财务报告的编制奠定了坚实的基础。行政事业单位的会计核算水平及财务管理水平有所提升，但还需要进一步加强。因为工作内容比较繁琐，所以部门之间应该加强合作。同时，该工作对工作人员有很高的要求，需要其具备各项能力，并掌握专业的知识，所以还需要培养更多人才。

（四）财务管理需要加强

到了2016年，政府又印发了《行政事业单位资产清查核实管理办法》等法律法规，政府出台的各类规范和制度，都为我国政府会计改革奠定了基础。从目前的情况来看，我国的会计改革工作正在稳步开展，但仍就有些问题需要解决和完善。例如，各地试编政府合并财务报表的方式主要为将收付实现制作为单位日常核算的主要内容，年终根据权责发生制采取统计和估算的方法，调整和转换数据，然后对内部交易事项进行抵消，在此基础上编制单位财务报表。此外，政府财务报告审计制度、分析利用制度、财务会计制度等都需要进一步完善和推进，确保各项工作同步、有效的展开。虽然近几年有一些政府部门强化了资产系统，但对预算单位实际数据的掌控并不足，工作量和工作难度较大。此外，财政报表软件功能也需要进一步优化。

二、权责发生制政府综合财务报告制度下政府合并财务报表编制的改进对策

（一）健全会计体系，强化监管职能

在制定改进方法之前，要对政府财务报表的合并范围进行明确。主要利用“控制”和“受托责任”概念对合并范围进行界定，在“控制”概念方面，其主要用于对权责发生制政府和并财务报表合并范围的基准进行界定，对企业集团财务报表界定报告主体范围的方法进行了参考和借鉴，主要目的就是展现全面可靠、完整具体的财务信息，进而为利益相关者提供更加充分的决策参考[2]。“控制”概念，主要对主体操控受控实体的决策制定进行强调，同时在活动中取得相应的利益。在概念明确后，以此为基础制定完善的会计体系，并能更强监督管理的职能，健全权责发生制政府综合财务的报告体系，根据相关的法律法规进行设计和优化，完善会计准则、制度、政府受托资产管理的方法等等，建立政府绩效考核指标体系，加强相关的监督与考核工作，以此提升政府各个部门的职能水平，确保各项工作有条不紊的进行。

（二）充分利用信息，确保信息完善

政府合并财务报表合并范围的界定不应该被“控制”概念所局限，其应该包括以下内容：第一，资金从财政预算分配的政府机构中获得;第二，收入来源为国有独资和控股私营企业，其主要对用户进行收费;第三，如果实体收入以税费为主，即使政府任命了管理人员也要进行合并;第四，实体拥有资产应该配合政府机构为社会公众提供服务，可以采用直接或间接的方式，这种情况下实体该合并;第五，由于向政府提供资源，所以实体会产生债务，需要合并。由于政府因为公共部门的结构比较复杂，所以需要做好信息数据的整理和利用工作，将分散的信息数据收集在一起。为此，需要建立统一的监管办法，同时还要规范数据格式，统一数据报送的要求和标准，将各个部门的数据在政府会计财务报表中统一化，包括报送口径、时限等等，明确各个部门的职责和权限，这样才能确保数据的准确性和完整性，

（三）整合政府会计，提升工作水平

决定实体并入合并财务报表的因素主要有两个，一个是权利，另一个是收益。权利的构成部分为权益，也就是有能力对另一个实体相关活动进行操控，包括对相关财务、竞争财政进行直接操控的权利。所谓收益，就是一个实体从另一个实体中获取利益，利益分为两种，一种是财务，另一种是非财务，形式可能是正向的，也可能是负向的。在政府会计整合的过程中，需要从权利和收益两个方面进行考虑，明确会计的工作范围和职能，并建立健全的综合财务报表体系，强化行政事业单位会计基础工作的监督与考核。一方面，通过审计监督确认工作内容、水平是否达标，确保财务人员的合理配备。另一方面，加强团队建设，积极培养人才，减轻工作人员的工作压力，同时提升工作人员的素质能力，可以出台津贴等福利，优化相关人员的岗位待遇，从而吸引更多会计从业人员。

（四）加强审计监督，增强清查力度

在党的十八届三种全会中，明确了政府会计改革的主要任务，即建立权责发生制政府综合财务报告制度，该任务有助于优化国家治理体系，也能够提升国家治理能力，能够促进国家现代化发展。从国际的角度看，政府合并财务报表的方法有三种，分别是：完全合并法、权益合并法、比例合并法。根据实际情况可以选择恰当的合并方法，同时强化国有资源、资产清理核查的力度，确保数据的真实性和准确性。针对单位受托管理资产，可以将其纳入国有资产管理系统之中，采取有效的分类方式，必要时可以根据系统记录评估价值然后入账。此外，还要加强信息化建设，利用信息技术提升会计信息收集和处理的效率，使系统功能性更强。

三、結语

综上所述，在权责发生制政府综合财务报告制度下政府合并财务报表的过程中，要采取有效的合并方法，既要考虑公共部门的特性，还要考虑合并与被合并主体和实体之间的本质关系，根据实际情况选择恰当的合并方法。

参考文献：

[1]肖佳.浅谈政府综合财务报告编制难点及建议[J].行政事业资产与财务，2019（20）.

[2]赵军营.澳大利亚政府合并财务报表编制经验与启示[J].财会通讯：上，2019（8）：117-122.

[3]陈乳燕，丁俊.新《政府会计制度》下高校编制政府部门财务报告的思考[J].会计师，2019（23）：13-14.

[4]李美桂.基于权责发生制政府综合财务报告制度的政府合并财务报表编制问题探讨[J].财会学习，2019（22）：133-134.

[5]何苗.权责发生制下功能区政府综合财务报告编制实际操作相关问题研究——以G省Z市K区为例[J].全国流通经济，2019（17）：167-168.