徐娟

摘要：政府会计制度在2019年1月1日已经正式实施，政府会计制度取代了学校、医院、行政事业单位等分行业的会计，统一了公共部门会计标准、行政事业单位的会计科目及财务报表。公立医院作为政府会计主体，需要在政府会计标准体系、核算口径下开展会计核算，本文通过对比政府会计制度与医院会计制度的不同点探讨新政府会计制度对公立医院成本核算、预算管理的影响。

关键词：政府会计制度;医院会计制度;医院成本核算;预算管理

中图分类号：F235 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2019）015-0174-02

政府会计制度的特点是“双体系”、“双等式”、“双基础”、“双功能”、“双报告”，分离了预算会计和财务会计。政府会计制度采用财务会计与预算会计两套会计系统。财务会计以权责发生制作为会计基础，核算形成财务报告;预算会计核算采用收付实现制作为会计基础，核算后形成决算报告;两个核算体系既相对独立、又相互衔接，财务报表与决算报表可以通过编制“预算结余与净资产变动差异调节表”并在附注中披露，反映本年盈余数与预算结余数之间的差异，揭示了财务会计和预算会计两者内在的联系;彻底打破了一直以来医院会计实行的单一核算体系操作，即只按资产、负债、净资产、收入和费用五个要素进行核算，末形成单独的预算执行情况报告，预算信息是附于同一会计报表主体中，弱化了预算管理。新的政府会计制度在提高会计信息质量、提升行政事业单位财务及预算管理水平、全面实施绩效管理、建立现代财政制度具有重要的政策支撑作用，在我国政府会计发展进程中具有划时代的意义。

一、政府会计制度与医院会计制度的比较

1.相同点

医院会计制度与政府会计制度的财务会计要素相同，均为资产、负债、净资产、收入、费用五个要素。医院会计采用权责发生制，涉及财政资金的会计处理采用收付实现制。而政府会计则实行“双基础”，即财务会计采用权责发生制，预算会计采用收付实现制。

2.异同点

（1）设置会计科目差异。政府会计科目资产类新增“公共基础设施”、“政府储备物资”、“文物文化资产”、等资产科目;增设“研发支出”科目，负债类取消“应交税费”，增设“应交增值税”和“其他应交税费”科目，取消“应缴款项”，增设“应缴财政款”和“应付政府补贴款”，更详细地反映应缴款项的对象;增设“预计负债”、“受托代理负债”等科目反映单位所承担的现时义务;“应付股利”、“应付利息”会计科目对筹资成本进行核算。取消了“待冲基金”科目，新增的“权益法调整”科目核算权益法下的长期投资的账面余额及投资收益。取消“事业基金”科目，变更为“累计盈余”科目直观反映单位结余。

（2）会计核算模式的不同。政府会计制度对没有纳入财政预算的资金业务采用财务会计核算，对纳入财政预算的资金业务采用财务会计和预算会计核算的平行记账方法。医院会计对所有经济业务采用财务会计核算，在核算财政资金时采用双分录用以区别资金来源的不同。政府会计通过财务会计核算形成财务报告，通过预算会计核算形成决算报告，两种报告各自独立又相互联系。医院会计的预算报表依附于财务会计报表主体中，未形成单独的预算报告。

（3）固定资产折旧计提时点不同。医院会计计提固定资产折旧的时点与企业完全一致，即当月增加固定资产当月不提折旧，当月减少的固定资产当月继续记提;政府会计中折旧处理是当月增加固定资产当月计提折旧，当月减少的固定资产当月不提，即计提折旧的时间段提前了一个月，更具时效性。

二、政府会计制度对医院成本核算的影响

医院会计制度对财政资金、科研项目资金购买固定资产、药品及医用物资的业务采用双分录核算，创造性地提出了“待冲基金”会计科目，具体做法是医院以财政资金、科研资金购买固定资产、无形资产、科研物资形成支出时，借记相关资产科目，贷记“待冲基金”，需要计提固定资产折旧、摊销无形资产和物资领用时，不记入医疗业务成本、管理费用等科目，而是冲销“待冲基金”，取得资產的资金来源一般有自筹和财政资金，为区别资金来源，通过“待冲基金”科目来记录对财政资金形成的资产取得和消耗的全过程。但“虚提”折旧的做法没有充分发挥折旧会计信息在单位内部成本费用的管理作用。用财政补助购建的固定资产、无形资产用于医疗服务活动所创造的收入全部计入医疗收入，而在计提折旧时仅将非财政资金购置资产转入医疗服务的价值损耗，财政资金形成资产损耗不计入当期医疗业务成本;对于领用金额较大的以科研资金购人的医用物资时，对医院的成本核算影响会更大，导致医院成本核算不准确，降低了医疗业务成本，虚增医院经营结余，不利于医院成本管控，难以准确的对医院经营绩效作出正确评价，直接影响医院领导经营决策和监管部门对医院绩效的考评。随着国家医改和医疗保险费用支付方式变革，医院的生存和发展愈发艰难，必须由以往的外延粗放式管理转向内涵精细化成本核算来加强医院成本控制，在坚持公益性的前提下提高医院的经济效益。公立医院只有通过精细化成本核算，精确的计算出医院的医疗服务成本才能为财政补偿提供科学合理的依据。政府会计制度取消了医院会计制度中“虚提”折旧、摊销的而不确认成本费用做法，取消“待冲基金”科目，所有资产必须按实计提折旧和摊销，将资产折旧、摊销按使用对象计入当期成本费用，医院取得财政资金虽然是无偿的，但从全成本核算的角度分析，资金的使用都是有代价的，任何资金使用都是成本消耗。只有严格的划分成本核算范围的界限才能真实、准确的反映医院成本的全貌。

三、政府会计制度对医院预算管理的影响

公立医院是政府或其代理机构利用国有资产举办的非营利性医院，主要功能是保障公民的健康，使广大群众享受良好的医疗服务。公立医院追求的首先是社会效益，在保障社会效益的前提下收取一定的费用以补偿医疗资源的消耗，维持医院的正常运转。公立医院作为典型的事业单位在政府和企业之间起到拾遗补缺的作用，大部分的职能是政府职能的延伸，公立医院理所应当成为政府会计主体。公立医院兼具公益性与经营性双重属性。公立医院以政府指导价格提供医疗服务，资金不足部分由政府提供财政补贴，弥补公立医院用于基础建设，提高医疗技术、改进服务水平、并坚持公益性的物质基础。公立医院作为政府会计主体，需要在政府会计标准体系、核算口径下开展会计核算，政府会计采用了预算会计和财务会计双系统核算模式，以反映会计主体的预算执行和财务经营成果。预算会计具有“预算”和“会计”的双重功能，预算具有前瞻性和引领性，要落实预算公开的问题，会计是必备的手段和核心，能起到会计控制的作用。预算会计是控制预算执行过程、实现政府预算管理的技术手段，它反应和监督的核心内容是预算收支及其结余情况，为单位管理者提供经营决策、编制预算以及评价考核工作业绩提供重要依据，以此反映受托责任履行情况，是政府预算管理和改革的需要。政府会计制度的实施促使医院做实预算会计、加强预算管理和提高绩效。近年来由于就医困难问题凸显，公立医院受社会关注度高，受政府部门、捐赠人和社会公众监督，必须全面如实反映医院的预算执行情况，规范经营行为，提高医院的社会效益与经济效益。

四、结语

政府会计制度创新地采用了财务会计与预算会计双系统核算模式，预算会计反映预算收支执行情况，财务会计可以准确的反映政府的家底以及运营成本，两者互为补充。预算会计控制医院预算执行过程、实现政府预算管理。财务会计精细化医院的成本核算管理，从制度上确保成本核算的科学性和准确性，能够更加全面地反映出医院的运营成本。