孙遥

摘要：房地产开发企业常用的避税方法是根据项目的物业类型及成本分布，对比不同土增清算方法进行税务筹划，达到企业少缴土地增值税的目的。本文结合多年的实践工作，以某房地产项目为例，阐述土地增值税清算方法，以此提出优化土地增值税清算方法，降低房地产企业税负的具体对策。

关键词：房地产;土地增值税;涉税风险

2010年国家税务总局出台的政策明确土地增值税清算过程中的若干计税问题。随着房地产市场的不断发展，土地增值税清算将会越来越严格。土地增值税清算对于房地产企业最大的影响就是增加企业税务负担，降低项目利润，因此如何正确的选择成本分摊方法是房地产企业降低税负的重要举措。本文结合多年的工作实践，以某房地产项目为例，利用建筑面积分摊发、层高系数法进行纳税筹划，以此达到少缴税的目的。

一、项目概述

A房地产企业成立于2003年，注册资金3000万元，主要从事房地产开发经营。2011年该企业获得某项目开发。项目具体情况为：项目占地80亩，建筑面积18万平方米，分为商业区和住宅区。商业区用地面积17846.46平方米，地下1层为可售车库，地下2层为不可售车库。住宅面积35795.25平方米，本项目房产收入总额为774420209.7元。

（一）常用土地增值税成本分摊方法介绍

目前关于土地增值税清算中成本分摊的论述，最多的就是建筑面积法、收入系数法、层高系数法，而不同地区又有不同的地方法规对上述三种方法做出不同规定。建筑面积法重点在可售面积的确认，它实际上是按照面积标准去分配成本，有一定的公平性，但是没有考虑到开发产品的层高和功效对价值和成本的影响。而层高系数法和收入系数法则是对建筑面积法分别在层高和功效上做出的一种修正，属于“合理”类方法，因为收入系数法不具有代表性，故本文仅对层高系数法进行阐述。

1.层高系数法

（1）层高系数简介

在纳税人同一项目（包含不同类型房地产）中，选取住宅层高为基数，设定为 1;层高低于住宅的，以 1 为系数;其他类别用房层高高于住宅层高的，按其他类别用房层高与住宅层高之比，计算出其层高系数。

某类型用房层高系数 = 该类型用房层高÷ 住宅层高

（2）计算层高系数面积

1）总层高系数面积 = ∑（某类型用房层高系数 × 某类型用房可售建筑面积）

2）某类型用房已售部分的层高系数面积= 某类型用房层高系数 × 某类型用房已售建筑面积

2.计算不同类型用房已售部分可分摊的房地产开发成本

某类型用房已售部分应分摊的房地产开发成本=房地产开发总成本÷总层高系数面积×某类型用房已售部分的层高系数面积

3.建筑面积法与层高系数法分摊计算成本的优缺点比较（见表1）

（二）该项目转让房产收入分摊分析

项目分为普通住宅、非普通住宅、非住宅类。按照政策需要对其业态分布进行土地增值税计算（其中按照规定开发企业将不可出售的地下车库对外永久转让的收入经过计算商品房收入中）。本项目房产收入總额为774420209.7元。不同分摊方式下各业态收入占比见表2：

（三）房地产土地增值税清算方法

1.取得土地使用权费用的计算分摊

本项目取得土地使用权费用的分摊方法适用于：同一项目内对占地相对独立的不同类型房地产，按照土地成本占地面积分摊。具体分摊比例为综合类占地面积分摊30.74%，住宅楼69.26%。由于该项目自报的土地成本为115019591.26元，而税务审核数为107766846.95元，因此通过计算综合类土地成本为33127528.75元，住宅楼土地成本为74639318.2元。

2.除建安工程费外的开发成本计算

通过综合考虑，该项目采取建筑面积比例法将开发成本中的公共配套设施分摊到项目各业态中，按照占地面积法将土地征用、拆迁以及基础设施费等分摊到项目各业态中。综合楼分摊土地征用费=税务审核费×综合楼占地面积÷总占地面积;住宅楼分摊土地征用费=税务审核费×住宅占地面积÷总占地面积。

通过最终计算该项目开发成本的费用为见表3：

通过计算，如果采取传统的土地增值税清算方法，该项目需要缴纳3890.46万元，而通过采取上述清算计算方式，该项目只需要缴纳3492万元，共少交土地增值税398（万元），企业税后净利润增加额298（万元）。可见通过实施税务筹划大大降低了企业的税务负担。

二、控制土地增值税清算涉税风险与纳税筹划的具体对策

基于房地产土地增值税清算所存在的税务风险，房地产企业必须要做好财务管理工作，利用纳税筹划政策，在遵循法律法规的基础上，达到企业少缴税的目的：

（一）加强财务人员教育培训，提高应用纳税筹划政策的技能

针对房地产土地增值税清算工作的需要，房地产企业必须要提高财务人员的会计知识和财税相关的知识：一是房地产财务人员必须要加强自我学习，及时掌握最新的财税知识。例如针对营改增对房地产财务工作的影响，房地产财务人员要第一时间通过各种渠道学习营改增相关政策，以便能够在财务管理中合理运用营改增政策，提高企业财务工作水平;二是房地产企业要加大对税务部门的沟通，及时就工作中所存在的疑惑等问题向税务部门进行反馈，以便提高本企业财税工作的科学性与合规性。例如针对土地清算过程中容易出现的违规行为，房地产企业要及时与税务部门工作人员进行沟通，学习相关的知识体系，这样才能有效地避免出现清算风险，避免企业出现违法行为。

（二）加强涉税风险内控体系，强化预警体系建设

2018年对于房地产企业是重要的一年，随着金税三期上线、国地税合并、五证合一、纳税信用等级评定、联合惩戒、黑名单、“互联网+税务”等严征管模式的实施，房地产企业必须要构建完善的涉税风险内控体系，及时规避涉税风险：一是要加强源头风险管理。2019年我国财税政策出现了重大的变化，尤其是国税地税的合并对于房地产土地增值税而言会产生巨大的变化，针对房地产土地增值税清算中所出现了清算计算方法不统一、单位建筑面积成本计算口径不一致等问题，需要税务部门与房地产企业要及时进行沟通与交流，严格按照国家的相关法律制度等进行土地增值税清算，以此避免出现政策风险;二是强化申报风险管理。土地增值税纳税申报环节是土地增值税清算风险控制的重要环节，由于房地产项目销售过程中存在诸多变量，因此作为房地产企业要进一步细化申报风险管理。例如房地产企业在严格计算财务数据的同时要设置并按月附报《清算后房地产项目销售细表》重点关注自用、租赁等项目的经济费用;三是强化风险监控管理。一方面税务机关要制定严格的清算收入登记台账，明确土地增值税清算项目底册，以此指导房地产企业按照相关的台账进行信息登记。另一方面房地产企业管理者要加强对财务工作的监督，约束财务人员的行为，防治因工作失误等因素而出现涉税风险。

（三）创新工作模式，提高纳税筹划

基于房地产土地增值税清算环节所存在的涉税风险，房地产企业要加大对土地增值税清算环节的纳税管理，通过运用合理的举措达到纳税筹划的目的，以此降低房地产纳税金额：首先房地产企业要结合本公司财务人员纳税筹划专业性不强的特点，要积极与第三方中介合作的方式，提高本企业纳税筹划水平，达到少缴税的目的。“会计代理”是我国财务制度发展的必然结果，房地产企业通过与第三方中介合作可以增强企业土地增值税清算工作水平。例如通过调查从事第三方中介服务的人员不仅对土地增值税具有丰富的认知能力，而且还具有熟练的实践经验，能够为房地产土地增值税清算工作提出更加成熟的经验;其次房地产企业要及时与第三方中介机构进行沟通，将企业准确的财务信息传递给第三方中介机构，以此便于其制定出最佳的纳税筹划方案。当然作为房地产企业而言，房地产企业要尽早的实施土地增值税清算工作，准备相关申报资料等，以此降低土地增值税清算过程中出现的资料不全、数据不准确的问题。

总之，土地增值税的清算审核和计算工作非常繁杂，是土地增值税管理链条中的重中之重和难中之难。随着税务部门监管手段的不断完善，房地产企业必须要把税收优惠政策用足用好，避免不合规的税收筹划和涉税风险。

参考文献：

[1]刘筱晗.房地产企业土地使用权交易涉税问题研究——以A房地产企业为例[D].湖南大学，2017.

[2]艾华，霍爽.房地产企业土地增值税涉税风险分析[J].福建论坛（人文社会科学版），2015（09）.

[3]梁冰.提高房地产开发企业税收风险管理水平[J].湖南税务高等专科学校学报，2016（04）.

[4]高芳.房地产开发企业BT模式下主要税务风险与应对措施[J].现代经济信息，2018（10）.