凌雁

摘 要：随着我国经济快速发展，许多上市公司通过资产减值准备的计提和转回来操纵企业利润，这种盈余管理的手段将影响到企业财务信息的真实性，同时会给企业会计信息使用者投资决策带来负面影响。2006年，财政部颁布了《企业会计准则第8号-资产减值》，新准则进一步规范了资产减值准备制度，减弱了企业进行盈余管理活动的动机。本文将首先介绍资产减值准备与盈余管理的基本理论，对新准则颁布后资产减值准备对盈余管理的影响进行分析，最后探讨新准则自身存在的局限性。

关键词：资产减值准备；盈余管理；新会计准则

一、资产减值准备的内涵

资产指的是能给企业带来经济利益流入的资源，例如毁损的存货，不能给企业带来经济利益流入，就不能称之为资产。当企业未来流入的经济利益小于资产账面价值时，表明部分资产账面价值已不能为企业带来经济利益流入，此时要对资产账面价值进行调整，计提减值准备，挤去资产中的水分，客观真实地反映资产的价值。企业将定期测算资产有无发生减值，当企业资产账面价值大于可收回金额时，就要将资产账面价值减记至可收回金额。资产减值准备的计提体现了会计谨慎性原则，清除财务报表中的伪资产，使财务报表真实反映资产实际经济价值，为广大会计使用者的投资决策提供更有利的保障。

二、盈余管理的内涵及实施动机

我国企业存在会计信息不对称的状况，由于企业的经营权与所有权相分离，高层管理人员具备掌握企业信息的有利条件，他们会选择利用会计信息不对称这一特性，在编制财务报表过程中，运用职业判断，对财务数据进行调控，使自身利益最大化，这种对财务数据的调控就属于盈余管理。此外，由于会计准则制定一般落后于会计实务，针对准则中没有的规定，财务人员凭借职业判断，做出会计选择，财务人员专业判断的主观性也会给盈余管理提供可能。

企业采取盈余管理基于多种情况，例如当上市公司出现经营状况恶化迹象时，上市公司就会计提巨额的资产减值准备，为以后年度巨额冲回做好准备，在会计报表上体现出扭亏为盈的财务状况。此外，上市公司为了保持稳定的盈利状况，会通过盈余管理，多计提资产减值准备，在利润下滑的以后年度中将多计提的资产减值准备进行转回，以达到平滑利润的目的。企业实施盈余管理的方法除却计提资产减值准备，还包括对会计估计进行变更、变更企业会计政策、通过调节收入和费用操纵利润、利用关联方交易达到增加或减少企业收入的目的等等。

三、新会计准则带来的影响

赵春光研究了资产减值准备计提与盈余管理之间的关系，发现盈利的企业存在利用计提、转回减值准备的方式进行盈余管理的现象，达到企业利润稳定增长的目的；亏损企业为了改变亏损的状况，通过计提资产减值准备来进行盈余管理，实现企业从亏损到盈利的转变。财政部颁布的新会计准则规定，长期资产减值准备一经计提便不得转回。针对新准则颁布前后资产减值准备计提和转回动机的变化，于东胜研究了上市公司减值转回的行为，研究发现新准则施行后公司并未出现巨额转回资产减值的现象，同时盈余管理动机也下降了。其他会计研究也表明，新会计准则的发布使得资产减值的计提更为谨慎，财务会计报告更能反映企业真实的资产占有情况。不少学者研究表明，对比旧准则，新会计准则下上市公司长期资产减值准备的计提能带来更高的会计信息价值相关性。在我国资本市场上，财务报告提供的会计信息具有价值相关性，例如投资者选择购买股票时会参考报表中的每股收益、净资产收益率等会计指标，因此会计盈余信息的披露会给投资者做出决策带来实质性的影响。为了使会计报告中资产的信息更加真实可靠，新准则规定长期资产减值准备的计提不得转回，企业高管利用减值计提来调节盈余的可能性减弱，资产减值的计提较之前更为谨慎，企业会计报表更能公允反映企业的资产状况，有助于会计信息使用者做出正确投资决策，有效规避由于会计信息不对称造成的投资风险等状况，因而，相对旧准则，新准则下企业计提的长期资产减值准备更具有价值相关性。

随着我国新会计准则的有效施行，企业运用长期资产减值准备进行盈余管理的情况日益减少，但新准则的颁布并没能够彻底打消企业高管盈余管理的动机。李姝的研究表明，在新准则推行背景下，企业管理层更倾向于计提短期资产减值准备来对盈余管理进行调节。在执行新会计准则以后，企业对长期资产减值准备的计提更为谨慎，当有确凿证据表明资产发生减值的时候，才会对资产进行减值测算并计提准备，由此削落了企业通过计提长期资產减值准备来进行盈余管理的动机，与此同时上市公司仍旧会选择必要的措施对短期资产计提减值准备，达到盈余管理的目的。

四、新会计准则自身的局限性

新会计准则规定，企业对长期资产减值准备的计提不得转回，但这主要针对企业的非流动资产，对于企业存在的存货、持有至到期投资、消耗性生物资产等项目的减值准备，新会计准则仍允许其转回。这给上市公司利用减值准备计提和转回来调节会计期间利润带来可能，影响会计信息真实性。

当测算企业资产是否发生减值时，需要比较资产账面价值与可收回金额，而企业现行会计准则对资产可收回金额的估计要求考虑资产的公允价值与未来现金流量现值，针对未来现金流量现值的计算，需要会计人员测算折现率，这给企业管理层盈余管理提供可能性，管理人员会在利益最大化的驱使下，选择最适用的折现率。此外，会计人员也会由于缺乏现金流现值计算经验，难以估计资产真实价值，给减值准备计提带来误差。

结论

新会计准则中对长期资产减值准备不得转回的规定，充分考虑了我国经济发展的现状，对遏制企业盈余管理起到一定的推动作用。但是由于准则本身存在的一些局限性，给企业管理层运用资产减值政策操纵利润提供了可能，为了使得准则的制定能更切合会计实务的发展，需要准则制定人员针对出现的新问题进行及时完善。

参考文献：

[1]中华人民共和国财政部制定， 财政部. 企业会计准则——应用指南[M]. 中国财政经济出版社， 2006.

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