董光华，沈菊琴，孙付华，贾亦真

(河海大学商学院，江苏 南京 211100)

水资源资产量核算研究综述

董光华，沈菊琴，孙付华，贾亦真

(河海大学商学院，江苏 南京 211100)

为了完善水资源资产负债表的编制以及提高水资源资产化管理水平，从水资源资产概念界定及其分类、水资源循环对水资源资产的影响、水资源资产账户与资产量核算方法3个方面概述了国内外对水资源资产的研究进展、成果和方法。认为目前水资源资产的研究仍处于起步阶段，以概念探讨和定性分析为主；对水资源循环理论研究较多，对水资源资产的循环过程研究较少；对水资源资产量核算的研究主要集中在水资产账户方面，且系统性的研究较少。未来对水资源资产核算的研究应重点关注：水资源资产循环理论研究、潜在水资源资产量核算方法研究、区域水资源资产量核算方法研究等领域。

水资源；水资源资产；资产量核算；综述

水资源是国家经济、社会以及人类生活可持续发展的核心要素，也是重要的国有资源性资产。党的十八届三中全会审议通过了《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，指出“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源离任审计，建立生态环境损坏责任终身追究制”。之后，许多学者开始了水资源资产负债表的理论研究。水利部于2014年启动了水资源资产负债表的应用研究，并于2015年11月在内蒙古呼伦贝尔市等8个地区展开了试点编制工作。

水资源资产及其量的核算是水资源资产负债表的核心要素，也是国民经济核算的重要基础。由于水资源自身的可再生性、随机性和流动性，使得水资源资产具有不同于其他资源性资产的特性，其量的核算方法不同于其他资源性资产。从目前理论研究来看，关于水资源资产及其核算方法的研究相对较少。从水利部编制水资源资产负债表试点工作来看，对水资源资产量仍停留在水资源的统计阶段，没有水资源资产相关要素，也没有研究其核算方法。尽管水资源资产来源于水资源，但资产的概念源于会计学、经济学，其核算又与其使用及循环过程相关，因此，有必要对水资源资产量核算相关研究进行综述。

1 水资源资产概念界定及分类

1.1 水资源资产概念界定

要了解什么是水资源资产，首先应明确什么是水资源和资源性资产。对于水资源，《国际水文学术语词典》[1]将其定义为：“在某一地点和某段时期，适合于某种确定需求的可供利用或者能够经过处理而可供利用的水，它具有足够的数量和适当的质量”。对于资源性资产，由于自然资源包含量、质、时间、空间的多重属性，其概念具有动态性。许家林[2]从以下3个方面界定资源性资产：“一是实物量有一定的数量要求；二是对资源存量的测定有一定的技术精度要求；三是对其所能实现的技术经济指标有一定效益度上的要求”。

对于水资源资产，学术界尚未有明确统一的定义。澳大利亚水资源会计准则(Australia Water Accounting Standard，AWAS)认为，水资源资产是可量化且能从中获益的部分水资源，包括自然地表水、水库水、部分地下水等[3]；联合国通过的水资源环境经济核算(System of Environmental-Economic Accounting for Water，SEEAW)认为，水资源资产是在本国领土淡水、地表水和地下水范围内，可在一定期限内为人们带来直接惠益且能够耗尽的水[4]；沈菊琴等[5-6]认为，水资源资产是可用现代工程技术获得，能用货币计量且为人们带来经济效益的水资源。并提出了潜在水资源资产的概念，即在现有工程措施情况下可能参与到各生产部门或企业为人们所使用的那部分水资源资产；也有学者认为，水资源资产的本质是国家所有的具有市场价值和交换价值的重要的物资基础[7-8]；但更多学者主张从水资源资产本身的特点角度界定其概念，如焦若静等[9]，陈艳丽等[10]认为以往大多学者定义水资源资产时，未能体现水资源资产的特性，需要在原有水资源资产定义的基础上添加了核算主体、法律义务等内容。

尽管学者对于水资源资产的概念界定持不同意见，但总的来说，他们认为水资源资产需要符合以下几个条件：①具有所有权主体；②能被人们使用且在使用过程中为用户带来经济效益；③能用货币衡量；④具有市场价值和潜在交换价值。水资源一方面具有资源性资产的稀缺性、战略性、可计量、恒定保值的特性，同时具有资产的可交易性、具有所有权主体、能为用户带来经济效益等特性，应将水资源作为一种资产来管理和计量。

1.2 水资源资产分类

不同类型的水资源资产其数据来源与核算方法是不同的，因此有必要对水资源资产进行分类。从水资源来源层面来看，SEEAW将水资源资产分为3类：地表水、地下水和土壤水。其中地表水又分为“人工水库”、“湖泊”、“河川溪流”、“冰川、雪和冰”[4]。在此基础上，澳大利亚统计局按水的不同来源及流向对水资源资产的分类进行了细化，将地表水、地下水和土壤水细分为回归水、降水、入流、新发现水源、取水、蒸发量、出流以及其他。我国水资源资产负债表表式设计中将水资源资产分为地表水和地下水，未考虑土壤水。

从可利用性层面上来看，曹璐等[8]认为，水资源资产应分为已开发利用部分和未开发利用部分。前者由于有人类劳动的存在，具有价值，后者指的具有生态价值的地下水；陈建明等[11]将水资源资产分为可开发利用的和不可开发利用的两部分：可开发利用部分可分为公益性资产和经营性资产；不可开发部分指的是不具有利用条件或是具有利用条件但不允许开发利用的水资源。

从是否盈利层面上来看，沈菊琴等[12]将水资源资产分为经营性资产和非经营性资产。柴雪蕊等[13]则认为直接被农作物吸收的天然水，未能提取的地下水不能作为水资源资产来核算。水资源资产量的核算不是对所有水资源存量的统计，对于天然降水、不可开发的地下水以及冰川海洋，不属于水资源资产的核算范围。

2 水资源循环对水资源资产影响分析

由于水资源本身的流动性、随机性，无论是自然来水、社会取用水以及水资源在使用过程中的处理回用，都会对水资源资产量产生影响。因此水资源资产和水资源的交替演化的过程是建立在水资源循环的基础上的，水资源的循环过程决定了水资源资产的核算范围。

学者对于水资源循环已有了较为全面的研究，王浩等[14]，Qin等[15]，Jia等[16]学者研究了流域内水的“自然-社会”二元水循环理论，介绍了二元水循环的演变历程以及演化规律，开发了二元水循环模型。还有学者研究了水的二元循环与水资源资产的耦合作用。王喜峰[17]将水资源资产的范围界定于进入人们生产生活的那部分水资源，这与二元水循环理论中的社会水循环通量是吻合的，应用二元水循环理论耦合水资源资产的实现路径是可行的；卢琼等[18]认为，水资源的社会循环从环境中取水、用水和排水对自然循环产生干扰，打破原本天然水循环下的水量平衡，而水资源资产账户反映的是在新的二元水循环系统下，期初和期末时点的水资源存量和由于自然因素以及社会因素引起的水资源储量的变化。

水资源资产的核算不仅仅是对水资源存量的统计，水资源的“水资源—产品—废水—再生水”的闭路循环，使得水资源循环经济模式比水资源传统模式的效益要高[19]。水资源在循环使用的过程中不断产生价值，使得水资源资产量不断累积，该部分累积量是水资源资产量的一个重要组成部分。国外学者Hardy[20]等人提出了城市水资源管理的新框架，在分析城市水资源循环机理基础上构建了城市水循环模拟模型，以悉尼西部城市为例，采用分层网络的方式描述多尺度的城市水循环过程；Opher[21]，Ramakrishnaiah[22]，Gardner[23]则着重从城市污水的处理回用方面研究了水的社会循环过程，反映出水资源利用在水的社会循环过程中是可以提高的。

水资源的循环不仅对“水量”产生影响，同时会改变“水质”导致对水资源资产的影响。张永勇等[24]基于水循环过程建立流域分布式水量与水质耦合模型，模拟研究了不同区域不同时间段的水量水质同步变化过程，分析了全区水资源的时空分布及其变化规律；张守平[25]以“自然-社会”二元循环为基础分析了流域水循环及其伴生过程，认为污染程度会随着用水量的增大而增大，导致水质变差，从而影响水资源的可利用程度；陈吉宁等[26]从水资源的社会循环角度指出，在较长的时间尺度内，水资源会保持“量”的稳态供应，但由于城市用水并非完全封闭，城市水资源缺失实际上是水质的缺失；牟秦杰等[27]以地表水水资源量、工程蓄水保水量、河流COD浓度、河流AN浓度、河流TP浓度等水量水质指标作为水资源资产评估的重要指标，并用以构建水资源资产负债表。

水资源的可使用量是由水的自然循环决定的，而具体使用量是由水的社会循环决定的。由上述研究可知，无论是水资源资产流量核算还是存量核算，都是以水资源的两层循环为驱动力的。水资源资产量核算的目的就是从水资源资产的社会循环出发，通过社会循环过程中水资源资产的表现形式，描述水资源资产在地表、地下的存量变化。

图1 水资产账户示意图

3 水资源资产账户与核算方法

3.1 水资源资产账户

对水资源资产量的核算不应该仅仅关注自然水的层面，随着社会经济的发展，水压力更多来自于人类活动的影响，只有综合水文、社会、经济等各方面的信息，才能完成水资源资产量的核算。而能够将水资源资产量及其与经济体之间的循环过程体现出来的是水资源资产账户。水资产账户是水资源资产负债表的重要组成部分， 1993年联合国统计署发布的《综合环境经济核算》(SEEA)，为建立自然资源账户提供了一个共同的框架。2007年正式通过了“水资源环境经济核算体系(SEEAW)”，提供了一个记录水资源供用耗排的标准信息平台，并于2012年完善了该体系框架[4]。SEEAW是在环境与经济综合核算体系框架下，针对水资源相关活动进行的综合核算。SEEAW中界定了水资源资产相关的概念、定义、分类、核算以及与国民经济核算相对应的各类账户，将水资源资产核算和国民经济核算联系在一起，综合反映社会经济活动对水资源的影响以及水资源从水环境到社会经济体的循环过程，且是唯一在经济账户内反映水供给和使用且支持定量分析的工具[28]。李花菊[29]指出，SEEAW是进行水核算的一个基本框架，在SEEA和SEEAW的基础上，结合中国的国民经济核算和水资源管理及统计工作，国家形成了包括水资源存量核算，水的供给使用实物量核算的中国水资源综合核算方法。SEEAW中水资产账户描述了会计期间内水资源存量及其变化，是在水文循环基础上，反映在水文循环过程中，地表水、地下水和土壤水在不同时间节点的存量变化，如图1所示：

SEEAW中给出了水资源资产核算的范围和总体思路，水资产账户中期初和期末存量指的是在某个会计期间内期初和期末的水资源资产存量；增加量是指由于自然原因(降水)和社会原因(各产业向自然环境的回归水)引起的存量的增加；减少量是指由于自然原因(蒸发)和社会原因(各产业取水)引起的存量的减少。水资源资产存量指的是期初和期末两个时点满足一定质量要求的水资源量，而从期初到期末的过程中，无论存量的增加或者减少都会引起水质的改变(可能下降，也可能提高)，后续研究中需引入“当量”概念修正期初和期末的水资源资产数量。邓俊等[30]指出水资源实物量账户用于计量水资源的存量、流量以及质量，水资源数量着眼于水量的多少以及变化，水质在很大程度上决定了水资源的可用性及使用方式。国际上一些国家对SEEAW进行了改进和调整，例如澳大利亚统计局(ABS)基于SEEAW框架体系构建的澳大利亚水环境经济账户(AEEAW)，包含了水资源实物量核算账户；摩尔多瓦利用编制的水资源账户，核算出地表水以及地下水资源，进一步了解产业耗水量和地下水资源的使用情况[31]；博茨瓦纳根据SEEAW编制了2010—2014的水资源账户，分析了各个行业的用水比例，并对未来水资源规划以及管理提出了政策建议[32]；Vicente等[33]认为，SEEAW体系是定量评估流域会计期间内水资源存量及其变化的有效工具，并利用降雨径流模型核算了西班牙杜罗河盆地的地表水资源资产；Pedro-Monzonís等[34]提供了一个决策支持系统，将水文学模型和水资源模型结合起来填写了SEEAW中的物理水供应及使用表。国内对此方面的研究起步较晚，近年来，耿建新等[35]分析了澳大利亚对SEEAW的实践状况，探索了适合国内情况的水资产账户的编制方法。马忠等[36]以SEEAW中的核心内容——水实物供给表的编制为例，在张掖市展开了对SEEAW理论的应用实践，着力讨论了现有统计基础上各专业部门数据来源衔接问题，为水资源资产量的核算提供了很好的思路。

SEEAW体系给出了水资源资产核算的总体框架，可以将传统的分布在不同部门的水资源信息加以整合，通过统一的计算方法，获得较为清晰的数据信息，有助于提高水资源的管理效率，并为区域水资源合理的开发利用提供依据[37]。

3.2 水资源资产量核算方法

资源核算是国际上十分重视的问题，在20世纪70年代初，挪威、美国、加拿大等国家先后展开了自然资源核算问题的研究。我国对水资源资产核算的研究从1988年开始，韩国刚等[38]主持了我国水资源核算及其纳入国民经济核算体系的研究课题，提出了关于水资源实物核算的理论框架。随后，中国水利水电科学研究院于2007年展开了水资源核算体系的研究，为水资源的核算提供了技术保障。

对水资源资产量的核算途径，张航燕[39]指出，编制自然资源资产负债表有两种途径，包括会计核算和统计核算。有学者认为就我国的实际情况而言，对水资源资产实现货币计量不具可操作性。学者对于水资源资产量的计量口径尚未达成一致。就目前理论界及实务届对水资源资产核算研究情况来看，学者对水资源资产实物量的核算大多以统计为主，例如马忠等[37]编制的黑河流域张掖市实物水供给使用表中，以行政资料、调查数据所得的水资源量为核算对象；简富缋等[40]指出张掖市水资源资产核算以年内可更新的水资源量为核算对象；水利部发展研究中心组织编制的水资源资产负债表中，以水资源数量及使用量变化的情况为核算对象[41]。

对于水资源资产核算的方法，在计量层面上，王荣梅[42]提出了设定折合系数的方法，给出了计算公式：

(1)

EA=∑RQi×RF

(2)

式中：RF和EA分别为折合系数和折合量;NRQ为自然资源含量；i为实际规格或含量；s为标准规格或含量；RQi为资源实物量。

沈菊琴等[5]在流域范围内进行了水资源资产量评估方法的研究，确定水资源资产评估范畴并进行单元划分，采用直接评估法得到流域各单元以及整个评估范围内的潜在水资源资产量，计算公式为：

Wt,p=Wt,r+Wt，d-Wt,l-Wt,es

(3)

式中：Wt,p为t时段内的潜在水资源资产量；Wt,r为t时段内的总量；Wt,d为t时段内的用水总量；Wt,l为t时段内出口断面弃水总量；Wt,es为t时段内蒸发渗漏总量。

然后根据供需平衡法对水资源资产量进行评估，估算出一定时间段内潜在水资源资产量和水资源资产需求量间的平衡关系。

当Wi，p(ta,tb)>Wi,x(ta,tb)时，水资源资产量为：

Wi,a(ta,tb)=Wi,x(ta,tb)

(4)

当Wi,p(ta,tb)

Wi，a(ta,tb)=Wi,p(ta,tb)

(5)

式中：Wi,p(ta，tb)为流域内i单元ta～tb时段内潜在水资源资产总量；Wi,x(ta，tb)为流域内i单元ta～tb时段内水资源资产需求量；Wi,a(ta，tb)为流域内i单元ta～tb时段内水资源资产总量。

王东宇[43]以水资源社会循环为基础，探讨了水资源社会循环的物质流分析方法和环境经济核算方法，使用总物质需求量、直接物质输入、直接物质消费、生产性输出、总国内环境输出、净增量以及隐流等指标分析水资源在经济体中的物质流动，以统计为主要方法进行上海市水资源实物核算。

4 评述及展望

综上所述，学术界对于水资源资产核算相关理论以及应用性均展开了探索，理论方面主要揭示了水资源资产概念、特点、资产分类、水资源循环理论以及水资源资产核算的框架；应用方面对水资源资产账户的编制和使用有了一定的经验，可以为我国水资源资产量核算问题提供有益的借鉴。但目前的研究还处于起步阶段，仍存在以下问题。

a. 尽管学者应用会计学中的资产的概念推导了水资源资产的概念，考虑了水资源的可获得性、有用性、权属性和价值性，但目前的概念界定缺少了实际的使用过程，而且从不同的主体、不同的状态对水资源资产的概念界定有所不同，对水资源资产概念的界定还需进一步的深入研究。而对于水资源资产分类，学者仅从宏观角度进行考虑，没有对分类进行细化。从可利用性层面来讲，不可利用的水资源不能称之为资产；从用水主体层面来讲，可将水资源资产分为工业水资源资产、农业水资源资产、生活水资源资产、生态水资源资产等；从使用过程层面来讲，可将水资源资产分为直接供给水资源资产、回用水资源资产、污水处理后重复使用水资源资产等。

b. 学者探讨了水资源“自然—社会”二元循环理论，将自然水与社会水关联起来，并基于此分析了水资源数量—质量—效率效用的转化机理。然而水循环理论中没有涉及资产的要素，并不是水资源资产的循环。从资产角度来讲，从水资源、潜在水资源资产和水资源资产的交替演化过程十分复杂，导致了水资源资产的循环过程有别于水资源的循环。从水资源资产的形成，到农业、工业、生活、生态等各个产业的使用、消耗(蒸发损失、渗漏)、处理回用，再到最终的水资源资产的排出，是一个系统的循环过程。目前的研究仅针对水资源的循环，需要对水资源资产的取水—用水—耗水—处理回用—排水的循环理论做进一步探讨。

c. 目前对水资源资产核算还处于探索阶段，SEEAW的使用在国内仍然是新生事物，还没有形成针对水资源资产量核算系统的研究。水资产的实物账户中，仍以统计分析为主，期初和期末存量仅考虑了水资源数量，并未考虑质量对水资源资产量的影响。从核算方法来看，学者的研究为水资源资产量核算提供了借鉴，但应用局限较大。尽管水资源资产量的核算方法中考虑了供需平衡，但仅从流域角度进行分析，考虑水资源单次方供给的水资源资产，实际上是可供水量的核算。对于水资源资产量的核算，需要在水资源资产概念合理界定的基础上，考虑实际水资源使用及其循环过程，对将来可能用于各生产部门的潜在水资源资产量和实际用于各生产部门的水资源资产量核算方法进行深入研究。

在国家编制水资源资产负债表的背景下，实现水资源资产量核算既是重点，也是难点。水资源在被使用的过程中为人们带来效益形成资产，而水资源资产的循环过程十分复杂，水资源资产核算方法应用局限较大。未来研究的重点包括：在水资源资产概念界定的基础上揭示水资源资产循环机理；对在相关水利部门的调控下将来可能用于个生产部分的潜在水资源资产量的核算研究；在水资源统计信息数据的基础上对区域水资源资产量核算方法的研究。

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国家社会科学基金项目(15BGL054)；中央高校基本科研业务费专项资金(2016B46314)

董光华(1988—)，男，博士研究生，主要从事水资源管理研究。E-mail：344602276@qq.com

10.3880/j.issn.1003-9511.2017.04.002

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1003-9511(2017)04-0007-05

2017-03-05 编辑：陈玉国)