摘 要 当前饲料企业面对着激烈而持续加剧的竞争压力，挑战和机遇都是前所未有的，所以亟待进行改革并开拓一条新的发展道路。对于饲料企业来说，如何更好地进行成本管控和制定经营决策计划成为当前迫切需要解决的问题和重要研究话题。而面临者我国现阶段饲料原料价格高、波动较大等问题，需要真正重视饲料的成本，使其合理化和科学化，才能通过提高盈利能力来加强市场竞争力。因此，采用恰当的成本分析方法对于饲料公司制定产品价格、降低产品成本和经营决策都有着十分关键和重要的作用。

关键词 饲料企业；成本控制；作业成本法

一、研究背景与意义

在企业生产技术发展的初级阶段，机械化程度较低，生产工艺成熟度不高，产品的大部分成本是由直接成本组成的，间接成本只占据了较小的比重，因此变动成本法应运而生，得到了广泛的应用。而随着科学技术发展时代的来临，企业的大部分人工逐步被机器设备所取代，产品的成本结构发生了巨大的变化，间接费用发生额越来越多，占据了越来越大的比例，直接人工成本比重逐步降低。在此背景下，采用传统的成本计算方法已经不再适用，以机器使用工时或者人工工时为基数来分配间接费用不能够正确反映企业的产品成本和销售收益，同时也不能为企业管理层提供有效的会计信息进行决策和经营管理。因此，我们可以发现，在企业生产规模不断扩大所带来的产量增加和产品多样化情况下，传统的成本分析法已经不再能满足企业日常经营和核算的需要。为解决传统成本分析法可能会带来的计算偏差问题，企业必须开创一种新的本量利分析方法。

而随着近年来国家和政府相关部门颁布了多项有利于饲料企业经营和管理的相关政策，在很大程度上对于饲料企业的快速发展起到了推动作用。由于当前全国范围内的饲料企业数量逐年增长，随之而来的企业间的竞争压力也会逐步递增，因此对于饲料企业来说，正确选择成本核算方法十分关键。不仅能够通过制定饲料相关产品的价格，维持饲料企业所要达到的目标销售利润。最重要的是，还能够将其作为饲料企业考核各部门、各产品业绩的重要指标，判断和分析投入产出能力和实际经营实力。

二、饲料企业成本核算现状及存在的问题

（一）成本分析方法过于简单

由于饲料企业所生产的饲料产品品种与配方是处于阶段性波动的，要伴随着牲畜和禽类的不同类型呈现品种和个体差异，因此产品不会长期保持不变。而现阶段饲料企业普遍采取的产品成本分析方法只考虑变动成本的影响，而没有结合具体作业环节进行区分与分析。针对中小型规模的饲料企业，由于产品线比较单一，产品品种较少，所要分摊的制造费用占比不大，选用传统的成本分析法比较经济和便捷。但是对于规模较大的饲料企业，随着生产规模的不断扩大和产品多样化，传统的成本分析法已经不再适用，分析出的决策信息会不准确。

企业产品成本主要划分为两类，固定成本和變动成本。固定成本是不会随着产品销售量而变化的成本，变动成本是与产品的销售量呈现线性关系的成本。但随着饲料企业的生产环节逐渐复杂化，成本类型已经不再仅限于这两种成本，显然这种划分方式已经不适用，容易误导企业的经营决策。而且，在传统的本量利分析法下认定其他因素不变动，只有产销量是成本驱动因素。但实际上，影响成本变动的因素并不是唯一的。固定成本也不是一成不变的，其中有一部分固定成本（通常将其称为半固定成本）也会随着相关成本动因而发生变动。例如，人员工资一般情况下是计入产品的固定成本的，与产品的产销量无关。而如果饲料企业在接到了一批大订单或者产销量阶段性较高的情况下，由于质量检测人员的工作量比较固定，现有的工作量无法当前的产销量时，就需要增加饲料质量检测人员来进行饲料产品质量检测。这样一来，人员工资总额必然会增加，成本就不再是固定不变的，也会因产销量的变动而发生变化。此时，饲料企业仍然采用产品的销售量的分配方法来分配固定成本就是不正确的做法。

（二）成本信息不准确

在传统的成本核算方式下，对于企业的间接成本通常采用单一标准来进行成本分配。这种方式主要适用于直接人工和直接材料占企业产品成本比重较大的企业，由于间接成本占比较小，对于间接成本的分摊就可以尽量简便化，既符合成本收益原则，同样能够为大部分企业提供经营决策相关的产品成本信息。对于传统成本核算方法下，一般是按照产品的生产量来进行间接成本的分配。但是由于企业生产规模不断扩大，科学技术手段逐渐成熟，机械化程度加强，产品生产过程中所耗费的直接材料和直接人工成本比重在逐渐下降，而原本占比较小的间接成本却因为作业环节的增加，所占比重逐渐增大，采用原有的传统成本分析法已经无法正确计算产品成本情况，也会严重提供给企业决策信息的准确性和客观性。因此，在此背景下，如何正确和合理地将间接成本划分到产品成本中已经成为十分关键的问题。

（三）成本控制弱化

在传统成本分析法下，通常控制产品的可变成本，减少各环节可能出现的可变成本和费用，通过控制费用来实现产品利润最大化。但这种成本分析方法由于过于关注某一环节下的成本费用，会因为投入过大力度控制单一环节而造成产品的整个链条脱节的现象，最终会带来不必要的损失并影响到企业的整体利益。最常见的现象是为了追求产品销售利润，而降低产品在采购、生产和销售环节的成本，但这种成本控制方法并不能从根本上改进企业的成本管理方式，提供企业的产品利润。例如，为了降低某一产品的成本，可能会从采购环节开始，通过采购质量较差、价格低廉的饲料原料来进行生产，这样生产出的饲料成品品质降低，会影响到产品销售口碑和企业的信誉形象，从长远角度看将会影响企业该产品的销售量和销售额。接着上述情况，如果采购材料的质量较差，在进行后续仓储环节时，相应的质检等后续管理成本就会增加。虽然仓储作业成本并不会为企业带来产品增值，随着成本动因影响反而会降低产品的利润和价值。又如，为了降低产品的运输作业费用，通过采用购销订单优惠政策来选择不同的送货和提供方法。但这种从纵向控制成本的方式对于成本的降低十分有限，不能百分之百消除非增值的影响。有上述分析可知，在传统的成本分析法下，对于饲料企业来说并不能真正地找出影响企业产品成本和利润的根本原因，无法深入挖掘成本控制的关键。

三、结论

在饲料企业不断发展壮大的背景下，传统的成本核算法已然不再适用。而由于成本管理一直是公司经营管理中的重要部分，因此应当采取创新性的成本分析方法来进行饲料企业的成本分析。那么，可以通过结合作业成本法，对饲料企业的成本、產销量和利润多因素综合分析，不仅能够找出影响企业成本变动的真实影响因素，还能够针对性的实施成本控制措施，来为饲料企业争取更多的市场份额，取得更大的行业竞争优势和地位。基于此，开创了作业成本法下的成本分析法，通过找出产品作业量、成本与利润间的关联关系，帮助企业更加准确地分析饲料成本的具体信息，从而更加精准的做出经营决策，通过成本控制来提高企业的经营效益。由于本量利模型分析也同样需要基于一定的假设和前提条件才能够开展，但现实中各类假设都是在不断变化的，所以会对成本分析结果带来一定的影响和误差。而且采用单一影响因素进行成本分析，即产量，同样会因为过于片面而带来一定的负面影响。主要是因为生产线机械化程度逐渐增加，间接成本比重逐渐升高，饲料产品的成本结构也在不断变化，单动因的分析方法就不再适用了，也不符合饲料企业的实际情况。因此，需要结合不同的作业环节来对饲料成本进行具体分析，才能够满足饲料企业的精益化的成本管理需求和利益最大化目标。

基于作业成本法对饲料产品进行本量利分析，能够从多个影响因素出发，对饲料产品成本进行更细致化的分析，所以能够提供更加精准的成本信息。尤其是饲料产品的成本性态较为复杂，多元动因就会更加科学合理，计算的结果也会更有说服力和准确度高。通过采用作业成本法的成本核算方式，一方面能够加强饲料企业对饲料成本的管控，更好地在现实中应用。另一方面，通过具体分析找出影响饲料成本较高的因素，针对性地采取成本控制措施，从真正意义上提高企业的经营收益，降低成本。除此之外，由于作业成本法将产品生产过程中的一些零星成本也算如成本分析范畴内，就会在进行具体分析时更全面和更合理，提供的成本分析信息也就更准确。因此，采用作业成本法进行产品成分析更符合饲料企业成本管理现状，通过更精准化的进行销售利润核算会具有更大的实践意义。

参考文献：

[1]马永华.浅议以作业成本法为基础的经营杠杆[J].现代商业，2011， （21）：262.

[2]陈倩倩.基于作业成本法的本量利分析[J]. 财会月刊，2012，（26）： 44-46.

[3]孙晋明.试论企业成本性态分析[J]. 技术经济与管理研究，2000， （04）：52-53.

作者简介：

李家诚，男，1997年7月10日生，汉族，江西省进贤县人，江西财经大学会计学院2014级财务管理专业学生。