张信敏

摘要：近年来，随着我国市场经济的不断发展，成本管理水平已经成为企业提升核心竞争力的重要标志之一。然而传统的成本管理模式相当落后，成本核算方法显现出来的弊端越来越明显，已经不能满足现代企业成本管理的需求。作业成本法作为一种新型的成本管理方法，虽然能弥补传统成本核算方法的缺陷，但在国内的应用还不普遍。因此，本文运用实例分析传统核算方法和作业成本法的区别，再对企业推行作业成本法存在的问题进行探讨，并提出合理化建议。

关键词：作业成本法；传统成本核算法；问题；推行措施

自从20世纪末我国引入作业成本这个概念，引起理论界的广泛关注，取得了一定的研究成果，但在实际应用方面还缺乏经验，与西方发达国家还存在一些差距。为此2013年，财政部颁布《企业产品成本核算制度（试行）》，建议企业根据自身特点运用作业成本法。目前我国仅有少数较为成熟的大型企业实施作业成本法。由于作业成本法推行时间不长，大多数企业还对其不够了解，可供参考的成功实例也不多，在国内得不到足够的重视。因此，探讨作用成本法的实际应用是非常必要的。

一、作业成本法概述

作业成本法是一种通过对成本对象所涉及的所有作业活动进行动态追踪和反映，以计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用效率的成本计算和管理方法。作业成本法应遵循“产品消耗作业，作业消耗资源”的基本指导思想。

作业成本法打破了传统成本管理以产品作为分配对象，实现了尽可能消除“不增值作业”，提升“增值作业”效率，不仅解决了成本核算结果失真的问题，使资源的浪费减少到了最低限度，还能有效地改善企业生产过程，优化资源配置，为企业生产决策、产品设计和定價决策提供了可靠的依据，从而提高企业的经营效益，提升企业的市场核心竞争力，推动企业长效发展。

二、传统成本核算法和作业成本法实例分析

以下列举一个实例，从传统成本核算法和作业成本法两种方法分别计算分析成本差异。

某企业生产甲、乙两种产品。

甲、乙产品相关资料如表1：

（一）按照传统成本核算法计算

制造费用分配率=20000÷（1000×4 +4000×4）=1（元/小时）

甲产品单位成本=5+10+1×4=19（元）

乙产品单位成本=12+4+1×4=20（元）

（二）采用作业成本计算法计算

企业每年制造费用总额为20000元，甲产品生产的复杂程度高于乙产品。与制造费用相关的作业有5个，设置了5个成本库。

有关制造费用作业成本的资料及计算如表2：

其中，各项作业的成本动因分配率C=作业成本B÷（甲作业量A1+乙作业量A2）

甲作业成本B1=甲作业量A1×分配率C

甲产品单位成本= 5+10+（12540÷ 1000） =27.54（元）

乙产品单位成本=12+4+（7460÷4000） =17.865（元）

由此得到以下结论：传统成本法的制造费用是按机器小时分配的，产量高的产品分摊的制造费用就高，因此夸大了产量大的乙产品成本；作业成本法的制造费用是根据多种作业动因进行分配的，生产工艺更为复杂的产品反而分摊更多的制造费用。因此，作业成本法的分配更加科学和合理，有利于企业做出正确的产品定价决策。

三、企业实施作业成本法存在的问题和推行措施

自从我国开始引入作业成本法已经形成了一系列的理论体系，并应用于企业实际核算中，但实际实施的企业却不多。因此，笔者从以下几个方面分析了企业实施作业成本法存在的问题并提出合理化建议。

（一）企业实施作业成本法存在的问题

1.认识不够深入

作业成本法的实施需要涉及整个生产经营环节的各个方面，这需要企业各层级人员对作业成本法有非常深入的认识。但现阶段，多数企业和员工对其认识过于肤浅，缺乏深入地探究，很难掌握其精髓，更谈不上推广。其次，目前实施作业成本法的企业不多，可借鉴的成功案例更是少之又少，领导层的成本意识较差，对其实施还处于观望态度，这必然造成作业成本法的推广难度增大。

2.实施前期成本较高

首先，作业成本法作为一种新型的成本核算方法，其实施势必要终止现用的核算方法，那么就会因终止现用核算方法而增加机会成本；其次，每一种新的核算方法的实施需要前期调研、开发、设计、安装、调试和员工的培训等多个流程，这些都需要耗费大量的人力和物力；最后，作业成本法较为繁琐，涉及企业的各个生产经营过程，加之需要选取大量的作业作为成本核算的依据，这会导致实施作业成本法的工作量加大，造成核算成本的增加。

3.成本动因难确定

成本动因的确定是作业成本法的核心，然而成本动因的分类存在很大的主观性，没有统一的标准可供参考，这样就会影响成本核算的准确性。这也是企业不推行作业成本法的一个重要原因。

4.缺乏高素质的成本核算人员

实施作业成本法涉及企业生产经营的全过程，这就要求成本核算人员应该同时具备会计、相关管理、技术和计算机应用技术等多方面知识。虽然很多企业已经认识到这一点，但是培养高素质人才需要各方面的大力支持，这不是短期内可以达到的。目前我国企业的成本核算人员大部分是财务人员，他们对会计专业知识掌握的很好，但大部分人员还是对其他相关知识缺乏了解，使作业成本法的应用更加困难。

（二）企业作业成本法推行措施

1.加强全员认识程度

企业应该加大作业成本法的宣传力度，加强全体员工的成本管理意识，深刻认识作业成本法的精髓所在。其次，提高领导层的认识程度，一项新政策的推行是一个自上而下的过程，而领导层的主动性和积极性至关重要，只有通过领导层的带动与协调，鼓励员工积极学习和配合，才能提高整个企业的认识程度，作业成本法才能更好地推行。

2.合理确定成本动因

合理确定成本动因是作业成本法的基础，但成本动因的确定和核算人员的主观性有着密切的关系，因此，要使作业成本法能够准确反映成本，需要我们制定一个完善的标准来尽可能减少主观性带来的影响。我们在确定成本动因时可以制定多种可供选择的适宜方案，并对其进行合理化地论证，从中选择最佳方案或组合，这样可以尽可能地客观反映作业成本法。

3.加强培训机制

成本核算人员的综合素质直接关系到作业成本法是否能够顺利实施，因此加强成本核算人员的培训，提高其综合素质至关重要。企业应该建立健全培训机制，加大作业成本法的培训力度，并结合与之相关的其它知识培训，使成本核算人员能够满足作业成本法的人员素质的要求，这样才能尽可能消除人为因素的干扰，提高胜任能力，领导层才能做出正确的决策，从而降低成本，创造更多效益。

四、结论

综上所述，作业成本法能够真实反映企业成本结构，优化资源配置，提高产品成本精度，为管理者提供更加可靠的决策依据，从而促进企业实现可持续发展。但是由于作业成本法在我国的推广还处于初级阶段，在实施阶段还存在技术、制度、人才等多方面不完善的问题，因此，作业成本法的实施是一项系统、复杂而长期的工程，需要企业不断探索使其能够更好地推广下去，促进企业实现长效发展。

参考文献：

[1]王国彦.企业加强作业成本法应用研究[J].经济研究导刊，2015（07）.

[2]吴霏雨.谈作业成本法与传统成本法的结合应用[J].会计之友，2011（02）.

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