王晓岚

摘要：作为中国会计准则体系与国际会计准则体系趋同的重点内容之一，合并财务报表尤其合并范围的判断标准一直是准则制定中的难点和焦点。本文采用准则评述与案例分析相结合的方式，指出实务中确定合并范围时存在的问题，提出准则完善建议和实务监管对策。

关键词：合并范围 控制标准 准则完善 实务监管

一、CAS 33合并政策的准则评述

2014年2月，财政部发布了新的《企业会计准则第33号——合并财务报告》（以下简称CAS 33），合并财务报表的范围仍以控制为基础确定，但将“控制”的定义修改为：“投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额”。当且仅当投资方同时具备以上三要素时，才能表明其能够控制被投资方。其中，“投资方是否拥有对被投资方的权力”是判断控制的第一要素，也是实务中的难点和焦点，笔者认为，可以梳理为数量标准、质量标准以及不纳入合并范围的子公司三个层次。

（一）控制权的数量标准

数量标准指的是投资方所拥有的被投资方表决权的数量。CAS 33及应用指南中的数量标准可以归纳为：第一，拥有被投资方“半数以上表决权”，包括直接持有、间接持有和直接与间接方式合计持有；第二，要将“潜在表决权”作为计算所持有表决权时的考虑因素。

（二）控制权的质量标准

质量标准是不满足数量标准的情况下可能存在的控制权，有实质性控制权和法定控制权之分。……