企业职工薪酬所得税会计处理分析

2016-04-14张肖李冰

商场现代化 2016年5期

张肖　李冰

摘要：自2014年7月1日起《企业会计准则第9号——职工薪酬》修订版正式于所有执行企业会计准则的企业当中施行。该修订版会计准则对职工薪酬有关方面的规定作出了相应变化，由此对企业所得税的影响也颇大。本文将首先阐述职工薪酬的概念，然后在职工薪酬范围、计量上具体分析会计准则和所得税法上职工薪酬的差异，最后提出协调差异的建议。

关键词：职工薪酬；企业会计准则；企业所得税法；差异分析

自2014年7月1日起《企业会计准则第9号——职工薪酬》修订版正式于所有执行企业会计准则的企业当中施行。该修订版准则对职工薪酬有关方面的规定作出了相应变化，由此对企业所得税的影响也颇大。两者对职工薪酬的范围界定及其计量方法存在比较大的差异，此外对职工薪酬的处理也不尽相同。

一、职工薪酬概念的界定

1.企业会计准则对职工薪酬的概念界定

在未修改的企业会计准则中对职工薪酬的概念界定只停留在其表面层次，认为职工薪酬仅仅只是为了能够得到员工对企业所投入的服务而为其提供的各种形式的薪酬，而这里的职工也仅仅是指的与企业已经签订了劳动合同的人员；在企业会计准则修订之后，对职工薪酬有了一个新的概念界定，它认为职工薪酬不仅仅包括了提供服务期间的薪酬，同时还包括了各种福利，与此同时，职工的界定也突破了与企业签订劳动合同的局限，认为其还包括了虽然没有与企业签订劳动合同但是为企业提供给了服务的人员，企业会计准则的这一修订让职工薪酬有了一个新的概念界定，让职工范畴定义更广，也更趋于合理。总的说来，职工薪酬的内容主体包括以下主要部分：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗、养老、失业、工伤以及生育险等社会保险费用；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；解除劳动关系所作补偿费用；短期薪酬、离职后的福利、辞退福利以及其他长期职工福利；其他职工薪酬等。

2.所得税法职工薪酬的概念

在我国的所得税法中，没有针对职工薪酬提出了其具体的概念界定，知识对其中的各种概念加以了一定程度的规定。所以对于企业来说，在进行相关的会计处理的时候，不能够直接的将职工薪酬加以税前扣除作为最终的会计处理元素，而是应该将所得税法进行对比，最终将职工薪酬中的各个部分进行调整，以此来让其能够适应整体的税法法则。

二、企业会计准则职工薪酬和企业所得税会计处理差异分析

1.职工薪酬范围上的差异分析

（1）职工范围上的差异分析

在新版的企业会计准则上对职工进行了详尽的分类，主要将其分为了三种类型，第一种类型主要是与企业签订了劳动合同的人员，其中不仅仅是正式员工，还包括了临时性员工，但都与企业签订了合同；第二种类型则是没有与企业签订劳动合同，但是企业正式对其进行任命，这就让其在某种程度上也属于企业的员工，其薪酬也应该计入职工薪酬的范围当中；第三种类型则是以上两种情况都不符合，既没有签订正式合同，也没有被企业正式命名，但是这一类人为企业也提供了服务，需要从企业那里得到其应有的劳动报酬。但是在所得税会计处理当中，仅仅是将第一类和第二类人作为职工的范围。由此可见，会计准则规定的职工范围更广，分类更明确，而所得税法对企业职工的范围有所限定，不计入成本和费用的职工工资不被包括在内。

（2）职工薪酬范围上的差异分析

在上文中已经针对会计准则的职工薪酬范围加以阐述，下面就针对税法中职工薪酬的范围进行了界定，其中主要指的是企业应该支付给与企业签订了正式合同或者是正式任职的员工在一个年度之类的劳动报酬形式，其原则上只包含了企业支付给职工的于会计科目“应付工资”栏核定的费用，而企业会计准则对职工薪酬的规定不仅包括了核定的应付工资费用，与此同时，其还包括了各种福利等等。所以总体上来看，企业会计准则在职工薪酬范围上大于所得税法在此方面的规定，两者在这方面上存在着很大的不同。

2.职工薪酬计量方法上的差异分析

在企业会计准则当中对职工薪酬的计量方法有着非常明确的规定，即首先企业应该按照国家相关的规定把包括计提基础以及计提比例的方式来计算职工的薪酬；而如果国家没有针对其加以明确的规定，企业就应该结合自身的情况科学合理的去计量职工薪酬。所得税法则是遵循实际发生的原则，职工工薪酬主要按照实际发放和支出的数额为基数，不超过规定比例和实际支付的金额在税前列支，会计准则下已经计提但没有发放的职工薪酬在所得税法下不允许税前扣除。

（1）商业保险费计量的差异

企业会计准则对商业保险费的计量方法，主要是按照国家、各地政府或者企业年金计划所规定的基准及比率来进行计算，企业为职工购买的五金及其人职工购买的各类商业保险同属于职工薪酬范围内。而在所得税法则规定中商业保险并不属于职工薪酬的范畴，而被列为与企业生产经营没有关联的支出，因此不能在税前列支。所以，企业职工薪酬中如果有为投资者或是职工支付的商业保险费，那么在年终汇算清缴时要进行调整。

（2）职工福利费计量的差异

企业所得税法中规定企业支付的职工福利费用只要不超过总工资、薪金的14%，则准许扣除。所以，要计算职工福利费占实付职工薪酬的比例，若超过14%，那么，超过14%的金额要作调整。

（3）公会经费计量的差异

在所得税会计处理当中，只要公会经费要小于其最终总和工资的2%，企业就能够将其作为实际发生并且加以扣除。计提的工会经费无法在税前扣除，而是在费用实际发生时才能被扣除，此外如果企业实际支付的公会经费超出了工资、薪金的2%，则超出部分费用需要在企业进行年终汇算清缴时作出相关调整。

（4）职工教育经费计量的差异和处理

在企业所得税会计处理当中，企业的职工教育经费如果不超过其总工资的2.5%，就能够对其加以扣除；而如果超过了2.5%，就需要对超过的部分进行年度结转再扣除。

3.企业薪酬处理差异分析

（1）非货币性福利存在的差异分析

针对企业非货币性福利可分为以下几种情况：

①企业给职工发放本公司自行生产的产品，所发产品按正常销售行为处理，按商品实际价值与税费进行记录：应付职工薪酬——非货币性福利，产品发放给职工转变为企业的收入。同时，企业实物福利也是职工的薪酬的一种形式，因此应被计入职工个人收入，与职工薪金一起计算个人所得税，从职工当月工资中扣除。

②职工无偿使用企业名下资产的行为，属于企业向职工提供的非货币性福利，资产折旧计入公司成本。公司为职工租赁的住房是非货币性福利的一种，如职工是无偿使用，房屋租金应计入企业成本或者当期损益。

③企业获得资产或服务后以更低价格提供给职工，是对员工的一种变相补贴行为，因此也是非货币性福利的一种。在会计处理中，企业向职工提供补贴与企业补贴之后向职工提供非货币性福利是不同的，需注意区分对待。

根据所得税法，企业给职工发放本公司自行生产的产品，与公司正常销售商品行为一样，销售收入等于该商品公允价值。同时，以该产品公允价值计算职工工资收入和企业薪金支出；职工无偿使用企业名下资产的行为，如果该资产的折旧费用不能计入成本或者当期损益的，需要在年终汇算清缴时进行纳税调整处理；企业租赁住房并无偿提供给职工使用的，如果每期应付租金不能计入企业成本或者当期损益的，需要在年终汇算清缴时进行纳税调整处理。

（2）辞退福利处理的差异分析

企业在计算辞退福利给公司带来的负债时，应严格按照辞退计划条款执行，这也是企业会计准则规定的。具体有三种情况：

①如企业对员工实施强制辞退，根据辞退计划条款，企业应记录此次辞退过程中，因此辞退福利而给企业带来的负债情况。会计分录，借：管理费用，贷：应付职工薪酬——辞退福利。

②如员工对于辞退是自愿接受的，在辞退行为发生之前，企业需预估辞退人数及每一位员工辞退补偿金额，以辞退福利计提。会计分录，借：管理费用，贷：预计负债——辞退福利。

③如企业中员工的辞退工作在一年的期限就已经全部完成了，这时候的补偿资金却需要在接下来的几年之内逐步下发，这个时候企业就应该对这些金额加以折现，让其计入当期的发生金额，以此来让其能够实现最终的费用管理。另外，这部分也需要计入企业的辞退计划会计分录当中，以此来对企业的辞退情况有一个较好的呈现情况，借：管理费用、未确认融资费用，贷：应付职工薪酬——辞退福利；实际支付辞退款项时的会计分录，借：应付职工薪酬——辞退福利，贷：银行存款，同时，借：财务费用，贷：未确认融资费用。

除此以外，企业由于预计和确认才产生的辞退福利应该根据其实际发生情况作出最终的抉择，只有在实际发生之后才能够将其加以税前扣除并且计入损益当中。

三、会计准则和所得税法在职工薪酬上会计处理差异的调整建议

1.财务人员要全面掌握企业会计准则和所得税法，分析了解两者间的差异，全面准确的完成纳税调整工作。

2.企业会计准则和所得税法在职工薪酬处理上的不一致，导致年终汇算清缴时调整内容过多，增加了许多工作量。建议立法部门需充分考虑实际情况，统一职工薪酬的内涵，包括对职工的界定、职工薪酬的概念，将会计准则和所得税法口径协调一致。

3.所得税因牵扯到福利费、公会经营费等的扣除比例，可以有效防止企业为减少赋税而人为虚假调整行为，因此保护了国家的财政收入。但过度的赋税会增加企业的支出，对企业的发展不利。因此在扣除标准的确定上应以保证财务收入为前提，采取统一处理的方式。

四、结束语

企业职工薪酬的划分一直是很多财务人员混淆不清的概念，在职工薪酬的计量和处理上，企业会计准则和所得税法有着许多差异。我们必须清楚明确的知道企业会计准则和所得税法在职工薪酬上的差异并能够协调处理。也希望立法部门能全面统一职工薪酬，让纳税工作能够更加顺利进行。

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