丁乾桀

（周口师范学院 财务处，河南 周口466001）

2013年，《行政事业单位内部控制规范（试行）》的颁布，开启了我国行政事业单位内部控制体系建设的时代。高校作为行政事业单位的重要领域，以其特殊性迅速成为行政事业单位内部控制体系率先实施的前沿阵地。为清晰地分析河南省高校内部控制的现状，进一步加快内部控制体系的建设，课题组对河南省高校内部控制建设的现状进行了调查研究，通过对调研结果的分析，试图为河南省高校完善内部控制体系提供有益思路。

本次调研问卷以《行政事业单位内部控制规范（试行）》内容为依据，结合高校实际，分别从风险管理、单位层面内部控制、业务层面内部控制和监督评价四个方面展开调研。本次调研采用问卷调查和电话访谈方式，对象是河南省高校，问卷由学校财务负责人进行填写。本次调研问卷共发出86份，收回问卷55份。其中综合大学类8份，占100%；学院本科类31份，占83.78%；专科类16份，约占16.22%。专科类样本量较少，但能够基本反映事实情况，予以保留。

一、高校内部控制体系存在的问题

（一）内部控制建设整体较为落后，且差异大

为便于客观地反映调查结果，课题组对调查问卷每个问题的答案进行了赋值，最后根据统计的结果，计算每题的平均分，最后计算整套问卷的平均分。在赋值过程中，课题组聘请20名专家，依据《行政事业单位内部控制规范（试行）》的内容，在每题选项中选择1个选项，认定为应达到的水平，并将该选项对应的分值作为达到文件要求的标准值。

课题组按类别对调查问卷的总体平均分进行了统计，计算得到的标准值是2.74。结果显示:综合大学类内部控制平均分值为2.15，学院本科类平均分值为1.99，专科类为1.60。见图1。

图1 河南省高校内部控制整体状况

调研结果显示，不到50%的受访者认为本单位已建立较为完善的内部控制制度，38.56%的受访者认为本单位内部控制制度得到了良好的执行。三类高校中，内部控制建设的水平参差不齐，综合大学类内部控制建设较好，基本形成内部控制体系；学院本科类内部控制体系仍处在完善阶段，执行效果一般；专科类内部控制建设较差，58.30%的受访者表示本单位内部控制建设较差。通过上述分析可知，河南省高校内部控制建设整体较为落后，且差异大。

（二）内部控制环境薄弱

对高校实施内部控制关键因素的调研显示，领导层意识是推动高校内部控制建设的关键因素。领导层对于内部控制规范熟悉程度的调研中，只有半成的高校领导层熟悉内部控制规范。当被问及领导层是否召开过内部控制专门会议时，只有41.82%的受访者表示召开过此类专门会议。通过上述数据可知:河南省高校均认为领导层的重视是推动本单位内部控制建设的关键因素，但领导层对内部控制规范的熟悉程度离要求差距较远，这成为河南省高校内部控制建设滞后的一个重要因素。在高校内部控制机构设置方面，仅有14.55%的高校明确了内部控制建设部门，29.10%的高校明确了内部控制监督部门；此外，调研显示:高校内部控制建设，设立专门岗位或聘用专门人才的学校占比不到20%。由上述可知，高校内部控制环境较为薄弱，在内部控制环境中，领导层的理念和参与程度有待提高，机构设置有待完善，权责分配不清晰，人力资源配置不到位等，这些都严重制约了高校内部控制的建设。

（三）风险管理落后

对于承担高校风险管理部门的调研结果显示:50.91%的高校选择由财务部门承担全校的风险管理；29.09%的高校选择由审计部门承担风险管理；14.55%的高校未明确风险管理部门；5.45%的高校设立了独立的风险管理部门，这些部门主要是内部控制办公室和内部控制委员会。

对于高校每年风险评估次数和关键风险点梳理次数的调研结果（见表1）显示:河南省高校在日常运行过程中对于风险管理的重视度仍然不够。当被问及由哪个部门统一进行风险梳理时，69.09%高校均选择由不同部门负责不同领域内的风险管理，部门之间缺乏沟通和信息共享机制。当被问及是否建立统一的内部控制制度时，仅有23.64%的高校表示建立了统一的高校内部控制制度，建立高校风险评估手册或评估方法体系的高校不到10%。这说明，河南省高校虽已认识到风险管理的重要性，但距科学的风险管理体系还很远，现阶段的风险管理仅是实践中简单的风险防范，并未建立统一的风险管理体系，并把风险管理真正作为高校运行的重要组成部分。

表1 高校风险管理调研结果

（四）内部控制制度执行不力

对高校内部控制制度执行的调研，主要集中在业务层面内部控制活动的执行情况。结果显示，问题主要集中在预算管理、政府采购、项目建设和科研经费管理等方面。

1.预算管理。对于预算管理的调研分为两类:制度设计和制度执行。在制度设计方面，当被问及单位预算指标是否分解详细，编制依据是否科学合理、下达是否及时，30.91%的高校选择非常完善，43.64%的高校选择较好，21.82%的高校选择一般，只有3.64%的高校认为本单位预算管理较差。当被问及单位预算的调整是否严格遵循程序时:60%以上的高校表示预算执行不严格，存在随意调整现象；有一个高校则直言本单位预算调整现象频繁，预算形同虚设。在制度执行方面，预算超金额、超范围支付的情况，属于一般、较多和频繁范围的占比65.45%；在预算执行中，连续2～3年未得到解决的问题个数在9个以上的占3.64%，7～9个的占5.45%，3～6个的占30.91%，1～2个问题的占56.36%，只有两个高校表示最近三年不存在该类问题。通过上述调研数据可知，河南省高校在预算管理中，已经形成较为完善的制度体系，但是在预算执行过程中，问题较多，预算执行的刚度不够，调整较为频繁；超预算现象普遍；领导不重视，某些问题一直无法得到解决。

2.政府采购。对于高校政府采购的调研结果显示:78.18%的高校存在政府采购专项管理制度、验收制度。但仅有43.64%的高校设立了专门的政府采购机构，且该机构大多下属于财务部门或设备管理部门，在该机构中，纪委监察、审计的作用并不充分。在被问及单位每年应该采用政府采购而未进行政府采购的数量时，只有2个学校选择不存在，41.82%的高校存在1～5个项目，38.18%的高校选择6～10个项目，14.55%的高校选择11～20个项目，1.82%的高校选择20个以上项目。此外，有40%以上的高校，存在或偶尔存在分拆项目规避政府采购的行为。上述调研数据说明，河南省高校普遍重视政府采购的管理，但在实际执行中，很多高校为图方便或其他特殊情况，私下大额采购较多，通过各种方式合理规避政府采购，政府采购实际执行效果一般。

3.项目建设。对于项目建设超预算情况，项目建设未及时办理竣工决算手续的情况，调研显示（见图2）:河南省大多数高校未能按照规定对项目建设正常进行竣工决算。未正常竣工决算的原因主要是部门信息沟通不顺畅、基建财务人员素质有待提高、领导对项目投资的经济效益意识淡薄等。但通过图2我们发现，河南省高校项目建设超预算的现象也较为普遍，77.17%的高校存在项目建设超预算的现象。这说明，河南省高校在项目建设中，预算的作用不明显，预算执行的刚度有待提高。

4.科研经费管理。对于高校科研经费的调研结果显示，河南省高校对于科研经费的管理，尚未形成一套制度体系的高校占32.73%。科研经费支出审批不严格的高校占36.36%。在经费支出中，假借劳务人员名义套取科研经费的高校占40%。特别是科研经费超标准、超范围支付的情况，74.55%的高校表示存在，20%的高校存在该类情况还较为频繁，见图2。课题组进一步调研得知:对于科研经费超标准、超范围支付和科研经费审批不严格的情况，在大学类高校、学院本科类高校和专科类均普遍存在。对于假借劳务人员名义套取科研经费的情况在专科类高校表现较为突出，这和该类高校科研管理理念的错位有关，即错误地认为科研经费属于科研人员的“个人经费”。

图2 河南省高校项目建设、科研经费管理情况调研结果

（五）内部控制评价缺乏

鉴于我国行政事业单位内部控制建设刚刚起步，高校内部控制体系仍处于探索阶段，因此，高校内部控制的监督和评价仍较为薄弱。对于河南省高校内部控制监督和评价的调研结果显示，在评价制度方面，90%以上的高校不存在内部控制监督机制和评价制度。在机构设置方面，56.36%的高校仍未明确内部控制监督和评价的部门；23.64%的高校将内部控制的监督和评价归口于财务部门；14.55%的高校将内部控制监督和评价归口于审计部门；只有3所高校将其归口于纪检监察部门。但是无论归口哪个部门，内部控制建设部门应该独立于内部控制监督评价部门。对于内部控制评价的次数，67.27%的高校过去两年均未对内部控制进行过任何形式的监督和评价；9.09%的高校过去两年对内部控制进行过监督；23.64%的高校过去两年对内部控制做过简单的评价，经课题组调研发现，该类高校主要集中在内部控制试点单位或综合大学类高校。通过上述数据我们可知，河南省高校内部控制的评价基本处于空白阶段。

总结上述调研可知:河南省高校内部控制建设总体现状离要求仍存在较大差距，不同类别的高校之间内部控制建设的水平参差不齐；高校内部控制环境薄弱；风险管理的理念和手段落后；预算执行的刚度有待加强；政府采购管理不严格；项目建设超预算情况突出；科研经费管理理念落后；内部控制评价缺位等。

二、对策与建议

对于河南省高校来讲，对产生上述问题的根源进行认真分析，各高校结合自身特点，探索如何提高内部控制建设水平，强化风险管理，是河南省高校下一阶段所面临的重点、难点问题。

（一）分类实施，突出重点

鉴于河南省高校内部控制整体落后，且差异大的现状，河南省在推进高校内部控制体系建设时，可以针对不同办学层次的高校，采取不同的实施重点。对于综合大学类本科院校，应重点提高风险管理的水平，使之与内部控制体系相融合，建立健全内部控制评价体系，督促该类高校探索进行内部控制评价，为理论研究提供实务经验。对于学院本科类高校，应重点建立内部控制体系，完善内部控制环境，改进单位风险管理的技术，建立风险管理体系，并尝试内部控制的自我评价。对于大专类高校，内部控制建设的重点应是强化内部控制环境，建立内部控制体系，提高内部控制制度的执行力。

（二）加强内部控制环境建设

内部控制环境是单位层面内部控制关键要素之一，更是内部控制实施的基石。从某种程度上讲，控制环境的好坏，直接关系着内部控制体系是否能够顺利实施。强化高校内部控制环境建设，重点应从领导层参与程度、高校内部控制制度体系和治理结构着手。

强化领导层参与程度的关键是要提高领导层意识，提高对高校内部控制的重视程度。基于高校内部控制文化的“内生性”不强，建议通过强化外部“规制性”，通过行为引导将外部“规制性”转化为内部控制的“内生性”。首先，强化内部控制的一把手责任制，明确高校主要负责人对高校内部控制建设的主体责任。其次，建议高校应该建立内部控制手册，形成一套独特的高校内部控制文化，并将内部控制理念落实到高校工作的每一个环节和细节，形成全校职工自觉遵守内部控制的氛围。

高校内部控制制度体系的建设分为高校内、外部两个方面。在内部制度上，高校应在内部控制委员会的领导下，统一梳理高校各部门的规章制度，及时补充遗漏之处、修订落后之处、删除重复之处、修改冲突之处，使得各部门内部控制规章制度严密配合，相互协调，形成科学合理的内部控制制度体系。在上级主管部门规章制度上，一方面要明确规定单位领导对本单位内部控制建设的责任，把领导责任当作内部控制建设的主体责任来抓；另一方面还要健全责任追究制度，强化经济责任审计。上级主管部门要强化对高校内部控制建设的审计，对无法达到要求的要严格追究“一把手”责任。通过高校内、外部制度的建设，既可以促进高校内部控制制度体系的建设，又可以提高领导的内部控制意识，从而促进内部控制体系的完善。

治理结构是内部控制的硬件保障，是内部控制实施的架构支撑。科学的治理结构应是决策、执行和监督相互分离的治理结构。近年来，高校腐败案件频发，导致这一现象产生的直接原因是决策、执行和监督职能缺失，其根源是高校作为公益性单位，产权归属不清晰。完善高校治理结构，应重点完善高校的决策和监督职能。

（三）加强风险管理

风险管理分为风险识别、风险评估、风险应对和剩余风险的再评估。内部控制流程分为内部控制目标设定、风险识别、风险评估、控制活动和内部控制评价。控制活动的过程就是风险应对的过程。由此可知，风险管理是内部控制的核心环节，是内部控制目标能否实现的关键。强化高校风险管理，可以重点从转变风险管理观念和完善风险管理体系入手。

对风险认识不足是导致高校风险意识淡薄的主要原因。在日常业务中，高校仅把政治风险、法律风险作为决策的依据，对其他却视而不见。高校风险应至少包括法律风险、政治风险、经济风险、社会风险、自然环境风险、安全风险和道德风险等。高校应在决策时，根据事情的性质、发生的时间、影响的范围，考虑可能导致的不同风险，提高决策的科学性。

完善高校风险管理体系，首先应建立风险管理机构，高校可设立风险管理委员会，使其隶属于董事会，负责全校的风险管理，并直接对董事会负责[1]。其次，风险管理委员会要根据高校业务的特点，对高校所有经济业务流程进行梳理，归纳每个业务流程中的风险点。根据风险的性质、发生概率和影响的范围等，对风险进行归纳分类，建立高校内部控制关键风险点矩阵，制订不同的风险应对计划，对不同的风险进行分类管理，形成一套可行的风险管理制度。最后，高校领导应带头宣讲风险管理制度，将风险管理的理念融入高校每项经济业务，并自觉遵守。形成一种“事事讲风险，时时讲风险”的文化氛围，促进高校风险管理制度与文化的融合，通过行为的引导，文化的熏陶，把内部控制制度变成高校全体人员的一种习惯和行为准则，从而实现风险管理的动力从“外化”走向“内化”，从“他律”走向“自律”。

（四）强化内部控制制度执行力

动机是引起、维持个体行为，并使之与目标保持一致的动力。内部控制的执行力来源于行为的动机，可以分为内在动机和外在动机。内在动机是事物发展的依据，外在动机是事物发展的条件，内在动机是主要矛盾，外在动机是次要矛盾，事物的发展是内部动机和外部动机共同作用的结果。高校内部控制建设的内在动机包括高校内部控制环境、风险管理、内部监督、内部控制评价和群体心理等。高校内部控制建设的外在动机包括外部审计、法律法规、社会环境、政府行为等。由上述所知，高校内部控制体系建设仍处于初级阶段，内部控制环境薄弱、风险管理落后、内部监督形同虚设、内部控制评价缺失等，导致高校内部控制体系建设的内在动机不足，突出表现为内部控制制度无法得到有效执行，“懒政、惰政”现象突出。因此，强化内部控制执行力，在内在动机不足的情况下，一方面应首先强化外在动机，实现高校工作人员不敢“懒政、惰政”的目标。另一方面，通过外在动机的加强，督促、引导和激励内在动机，从而实现高校工作人员不想“懒政、惰政”的目标。在加强外在动机方面，首先，强化外部审计。与企业注重追求经济效益相比，高校的目标更加注重社会效益。由于高校资源的公共性、目标的公益性，高校目标的外部规制性较为强烈，应加大外部审计的力度，督促高校真正落实内部控制制度。目前鉴于政府精力有限，政府可以委托第三方力量参与审计，如委托会计事务所，政府可以将更多的精力放在管理上，会计事务所将审计的结果递交政府，由政府部门视情节轻重做分别处理。其次，真正落实经济责任审计制度。实行责任追查，责任倒查，对于审计发现内部控制制度未有效落实的单位，要严格追究相关人员和单位领导的责任。在内部动机方面，在完善内部控制环境、强化风险管理、强化内部监督的基础上，应重点探索内部激励机制的建立和完善。高校建立内部控制激励机制，对于审计显示内部控制制度执行较好的部门，高校可以在政策、经费等方面予以重点支持，从而激励各部门负责人严格落实内部控制制度，防止内部控制制度流于形式。

（五）探索内部控制评价

内部控制评价是高校内部控制体系的重要组成部分。通过内部控制评价，可以综合反映高校内部控制的有效性，发现内部控制存在的缺陷，采取措施完善内部控制制度，弥补内部控制缺陷，合理保证高校内部控制目标的实现。但通过调研可知，高校内部控制的评价基本处于空白状态，而导致这一局面的主要原因就是缺乏一套可操作的内部控制评价细则。首先，理论界应该加强对行政事业单位内部控制评价相关理论的研究，包括评价的目标、模式、范围、原则、程序，评价指标的选取，缺陷等级的认定等，为高校内部控制评价的开展提供理论指导[2]。其次，高校应结合实际，加快完善内部控制制度体系，并根据管理的需要，定期对内部控制执行的效果进行评价，在实务中探索内部控制评价的模式、程序、缺陷认定的标准等，为理论的研究提供案例经验。

三、结语

高校内部控制体系的建立和完善是个系统、复杂的过程。河南省政府应结合本省的实际情况，以实事求是的态度推进高校内部控制体系的建设。河南省高校也应结合自身的不同特点，重点解决内部控制体系建设中存在的问题，为实现内部控制目标不懈努力。目前，河南省高校内部控制体系的建设仍处于初级阶段，高校内部控制体系建设的道路仍任重而道远。

[1]刘正兵.基于财务风险管理视角的高校内部控制框架体系构建研究[J].苏州大学学报，2013（2）:120－124.

[2]王文明.完善我国高校财务内部控制策略探析[J].会计之友，2014（36）:107－110.

[3]赵涓，周阳.美国公立高校内部控制的主要特点及其借鉴意义[J].北京交通大学学报:社会科学版，2014（7）:40－45.